前沿拓展：

應(yīng)收退貨成本

有退貨條件的銷售商品，應(yīng)當(dāng)在客戶取得商品控制權(quán)時(shí)，按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期收取的對(duì)價(jià)金額確認(rèn)收入， 按照預(yù)期因銷售退回而將退還的金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)，按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，扣除收回該商品應(yīng)該發(fā)生的成本，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)（應(yīng)收退貨成本），每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來(lái)銷售退回情況，如有變化，要按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更來(lái)處理。實(shí)際發(fā)生退貨時(shí)，按照實(shí)際退貨的情況，補(bǔ)記收入，沖預(yù)計(jì)負(fù)債等。

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【本講義主要內(nèi)容提示】

第一部分 負(fù)債相關(guān)的具體特殊業(yè)務(wù)

一、『其他應(yīng)付款』

二、發(fā)行一般公司債權(quán)（#通過(guò)『應(yīng)付債券』核算）

三、可轉(zhuǎn)換公司債券

四、『長(zhǎng)期應(yīng)付款』（#包括以分期付款方式購(gòu)入固定資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)等）

第二部分 或有事項(xiàng)相關(guān)的具體特殊業(yè)務(wù)（#通常可以與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理相關(guān)聯(lián)）

一、未決訴訟或未決仲裁

二、債務(wù)擔(dān)保

三、產(chǎn)品質(zhì)量保證★

四、虧損合同★

五、重組義務(wù)

第三部分 收入相關(guān)的具體特殊業(yè)務(wù)

一、附有銷售退回條款的銷售

二、附有質(zhì)量保證條款的銷售

三、附有客戶額外購(gòu)買權(quán)的銷售

四、授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可★

五、售后回購(gòu)

六、客戶未行使的權(quán)利

七、無(wú)需退回的初始費(fèi)

第一部分 負(fù)債相關(guān)的具體特殊業(yè)務(wù)

一、『其他應(yīng)付款』

（一）其他應(yīng)付款的核算內(nèi)容

1. 應(yīng)付包裝物租金（含預(yù)付的租金）

2. 存入保證金（如收取的包裝物押金等）

3. 應(yīng)付、暫收所屬單位、個(gè)人的款項(xiàng)

（二）【售后回購(gòu)】采用售后回購(gòu)方式融資

1. 發(fā)出商品時(shí) ★

借：銀行存款（#實(shí)際收到的金額）

　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

貸：其他應(yīng)付款（#差額）★

同時(shí)：

借：發(fā)出商品

　貸：庫(kù)存商品

【提示】商品成本結(jié)轉(zhuǎn)至『發(fā)出商品』，沒有確認(rèn)收入。

【提示】『其他應(yīng)付款』由兩部分金額構(gòu)成：利息 + 本金

【提示】銷項(xiàng)稅額是企業(yè)現(xiàn)金流入的一部分。

2. 回購(gòu)價(jià)格與原銷售價(jià)格之間的差額，應(yīng)在售后回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　貸：其他應(yīng)付款

3. 按合同約定購(gòu)回該項(xiàng)商品時(shí)

借：其他應(yīng)付款（#回購(gòu)商品的價(jià)款）

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

　貸：銀行存款（#實(shí)際支付的金額）

二、發(fā)行一般公司債權(quán)（#通過(guò)『應(yīng)付債券』核算）

【公司債券的發(fā)行】

借：銀行存款（按實(shí)際收到的款項(xiàng)）

　貸：應(yīng)付債券——面值（按債券面值）

貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整（差額，或借方）

【提示】

（1）無(wú)論是按面值發(fā)行，還是溢價(jià)發(fā)行或折價(jià)發(fā)行，均按債券面值記入“應(yīng)付債券——面值”明細(xì)科目。

（2）發(fā)行債券的發(fā)行費(fèi)用應(yīng)計(jì)入發(fā)行債券的初始成本，反映在“應(yīng)付債券—利息調(diào)整”科目中。

（3）債券溢價(jià)發(fā)行或折價(jià)發(fā)行不是債券發(fā)行企業(yè)的收益或損失，而是發(fā)行債券企業(yè)在債券存續(xù)期內(nèi)對(duì)利息費(fèi)用的一種調(diào)整：

① 溢價(jià)是企業(yè)以后各期多付利息而事先得到的補(bǔ)償；

② 折價(jià)是企業(yè)以后各期少付利息而預(yù)先給投資者的補(bǔ)償。

三、可轉(zhuǎn)換公司債券

1. 發(fā)行時(shí)

借：銀行存款（#實(shí)際收到的金額 = 發(fā)行價(jià)格 – 交易費(fèi)用）

借：應(yīng)付債券 – 可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整）（#負(fù)債成分的FV – 面值 – 分?jǐn)偟慕灰踪M(fèi)用）（#可借可貸）（a）

貸：應(yīng)付債券 – 可轉(zhuǎn)換公司債券（面值）(b)

貸：其他權(quán)益工具（#權(quán)益成分的FV – 分?jǐn)偟慕灰踪M(fèi)用）

其中，（a）(b)的借貸和 = 負(fù)債成分的FV – 分?jǐn)偟慕灰踪M(fèi)用

2. 轉(zhuǎn)換股份前（#負(fù)債成分的處理）

可轉(zhuǎn)換公司債券在轉(zhuǎn)換為股票之前，其所包含的負(fù)債成分，應(yīng)當(dāng)比照上述一般公司債券進(jìn)行處理。

即

（1）按照實(shí)際利率和攤余成本確認(rèn)利息費(fèi)用，

（2）按面值和票面利率確認(rèn)應(yīng)付未付利息記入“應(yīng)付利息”科目（#分期付息）或”應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（應(yīng)計(jì)利息）”科目（#到期一次還本付息債券），

（3）差額作為利息調(diào)整的攤銷金額。

3. 轉(zhuǎn)換股份時(shí)（可轉(zhuǎn)換債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)時(shí)）

借：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值）

　　　　　　——可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整）（#或貸方）

　　　　　　——可轉(zhuǎn)換公司債券（應(yīng)計(jì)利息）（#一次還本付息）

　　應(yīng)付利息（#分期付息；若有轉(zhuǎn)換時(shí)尚未支付的利息）

　　其他權(quán)益工具（#原確認(rèn)的權(quán)益成分的金額）

　貸：股本（#轉(zhuǎn)換股數(shù)×每股面值）

　　　資本公積——股本溢價(jià)（#差額）

四、『長(zhǎng)期應(yīng)付款』（#包括以分期付款方式購(gòu)入固定資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)等）

企業(yè)購(gòu)買資產(chǎn)有可能延期支付有關(guān)價(jià)款。

如果延期支付的購(gòu)買價(jià)款超過(guò)正常信用條件，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，所購(gòu)資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)以延期支付購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。

實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。

第二部分 或有事項(xiàng)相關(guān)的具體特殊業(yè)務(wù)（#通常可以與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理相關(guān)聯(lián)）

一、未決訴訟或未決仲裁

（一）處理原則

情形1：計(jì)入『營(yíng)業(yè)外支出』

情形1.1 在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，合理預(yù)計(jì)了預(yù)計(jì)負(fù)債的；

情形1.2 在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，確實(shí)無(wú)法合理預(yù)計(jì)訴訟損失，因而未確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債；

情形2：【資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)】資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說(shuō)明的未決訴訟，按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

情形2中的訴訟于資產(chǎn)負(fù)債表日前發(fā)生的，通常屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。

情形3：【涉嫌虛假陳述的】在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，原本應(yīng)當(dāng)能夠合理估計(jì)訴訟損失，企業(yè)所作的估計(jì)與當(dāng)時(shí)的事實(shí)嚴(yán)重不符（如未合理預(yù)計(jì)損失或不恰當(dāng)?shù)囟嘤?jì)或少計(jì)損失），按照重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的方法進(jìn)行處理

（二）被告方（#預(yù)計(jì)可能敗訴時(shí)）的會(huì)計(jì)處理結(jié)構(gòu)

借：管理費(fèi)用—訴訟費(fèi)3

借：營(yíng)業(yè)外支出　177

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟　180

【提示】

預(yù)計(jì)負(fù)債金額 = 對(duì)原告的賠償金額的估計(jì)值（#期望或最有可能發(fā)生的金額）+ 預(yù)計(jì)的訴訟費(fèi)

二、債務(wù)擔(dān)保

情形1：**尚未判決的

如果敗訴的可能性大于勝訴的可能性，并且損失金額能夠合理估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日將預(yù)計(jì)擔(dān)保損失金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債

情形2：【敗訴+不服】已判決敗訴，但企業(yè)正在上訴，或者經(jīng)上級(jí)****裁定暫緩執(zhí)行，或者由上一級(jí)****發(fā)回重審等

應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)已有判決結(jié)果合理估計(jì)可能產(chǎn)生的損失金額，確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債

情形3：【敗訴 + 服】企業(yè)已被判決敗訴且不再上訴的

應(yīng)當(dāng)按照**判決的應(yīng)承擔(dān)的損失金額，確認(rèn)為負(fù)債。

【提示】債務(wù)擔(dān)保相關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債的處理，主要看：

1. 是否已經(jīng)有判決

2. 被告對(duì)判決是否服氣

三、產(chǎn)品質(zhì)量保證★

1. 在符合確認(rèn)（#預(yù)計(jì)負(fù)債）條件下，于銷售成立時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債

借：銷售費(fèi)用

　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債—產(chǎn)品質(zhì)量保證

2. 實(shí)際發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用時(shí)

借：預(yù)計(jì)負(fù)債—產(chǎn)品質(zhì)量保證

　貸：銀行存款等

3. 在對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量保證確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，需要注意的是：

（1）如果發(fā)現(xiàn)保證費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生額與預(yù)計(jì)數(shù)相差較大，應(yīng)及時(shí)對(duì)預(yù)計(jì)比例進(jìn)行調(diào)整；

（2）如果企業(yè)針對(duì)特定批次產(chǎn)品確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。則在保修期結(jié)束時(shí)，應(yīng)將“預(yù)計(jì)負(fù)債—產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額；

（3）已對(duì)其確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的產(chǎn)品，如企業(yè)不再生產(chǎn)了，那么應(yīng)在相應(yīng)的產(chǎn)品質(zhì)量保證期滿后，將“預(yù)計(jì)負(fù)債—產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額。

【提示】總而言之，對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量保證確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，要符合產(chǎn)品、業(yè)務(wù)的特征。

四、虧損合同★

（一）相關(guān)概念

【待執(zhí)行合同】是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù)，或部分地履行了同等義務(wù)的合同。

【虧損合同】是指履行合同義務(wù)不可避免發(fā)生的成本超過(guò)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的合同。企業(yè)與其他單位簽訂的商品銷售合同、勞務(wù)合同、租賃合同等，均可能變?yōu)樘潛p合同。

（二）待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的會(huì)計(jì)處理

待執(zhí)行合同不屬于或有事項(xiàng)。但是，待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的，應(yīng)當(dāng)作為或有事項(xiàng)。

1. 待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同，同時(shí)該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰兩者之中的較低者。

2. 企業(yè)對(duì)虧損合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，需要遵循以下兩點(diǎn)原則

（1） 如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不需支付任何補(bǔ)償即可撤銷，企業(yè)通常就不存在現(xiàn)時(shí)義務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債；

如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不可撤銷，企業(yè)就存在現(xiàn)時(shí)義務(wù)，同時(shí)滿足該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且金額能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

（2）合同存在標(biāo)的資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，在這種情況下，企業(yè)通常不需確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債；

如果預(yù)計(jì)虧損超過(guò)該減值損失，應(yīng)將超過(guò)的部分確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債（#如減值到0還有損失的）；

合同不存在標(biāo)的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。

【示例】或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)的具體應(yīng)用——虧損合同

甲公司2×16年12月10日與丙公司簽訂不可撤銷合同，約定在2×17年3月1日以每件200元的價(jià)格向丙公司提供A產(chǎn)品1 000件，若不能按期交貨，將對(duì)甲公司處以總價(jià)款20%的違約金。簽訂合同時(shí)A產(chǎn)品尚未開始生產(chǎn)，甲公司準(zhǔn)備采購(gòu)原材料生產(chǎn)A產(chǎn)品時(shí)，原材料價(jià)格突然上漲，預(yù)計(jì)生產(chǎn)A產(chǎn)品的單位成本將超過(guò)合同單價(jià)。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

（1）情形1：【履行合同的損失小于不履行合同的賠償】

若生產(chǎn)A產(chǎn)品的單位成本為210元

履行合同發(fā)生的損失=1 000×（210－200）=10 000（元）

不履行合同支付的違約金=1000×200×20%=40 000（元）

本例中，甲公司與丙公司簽訂了不可撤銷合同，但是執(zhí)行合同不可避免發(fā)生的費(fèi)用超過(guò)了預(yù)期獲得的經(jīng)濟(jì)利益，屬于虧損合同。

由于該合同變?yōu)樘潛p合同時(shí)不存在標(biāo)的資產(chǎn)，甲公司應(yīng)當(dāng)按照履行合同造成的損失與違約金兩者中的較低者確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，即應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債10 000元。

借：營(yíng)業(yè)外支出　10 000

　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債　10 000

待產(chǎn)品完工后，將已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債沖減產(chǎn)品成本。

借：預(yù)計(jì)負(fù)債　10 000

　貸：庫(kù)存商品　10 000

【出售時(shí)】

借：銀行存款 20

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 20

貸：庫(kù)存商品 20

【提示】出售時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)成本的庫(kù)存商品賬面價(jià)值已經(jīng)為 20。

如果生產(chǎn)和出售跨越會(huì)計(jì)期間（#跨年），則該虧損合同影響的是生產(chǎn)期間的損益，而非交易期間的損益。

（2）情形1：【履行合同的損失大于不履行合同的賠償】

若生產(chǎn)A產(chǎn)品的單位成本為270元

履行合同發(fā)生的損失=1 000×（270－200）=70 000（元）

不履行合同支付的違約金=1 000×200×20%=40 000（元）

應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債40 000元。

借：營(yíng)業(yè)外支出　40 000

　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債　40 000

支付違約金時(shí)：

借：預(yù)計(jì)負(fù)債　40 000

　貸：銀行存款　40 000

【示例】虧損合同中 資產(chǎn)減值 和 預(yù)計(jì)負(fù)債 的競(jìng)合

或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)的具體應(yīng)用——虧損合同

甲公司與乙公司于2×16年11月簽訂不可撤銷合同，甲公司向乙公司銷售A設(shè)備50臺(tái)，合同價(jià)格每臺(tái)1 000 000元（不含稅）。該批設(shè)備在2×17年1月25日交貨。至2×16年末甲公司已生產(chǎn)40臺(tái)A設(shè)備，由于原材料價(jià)格上漲，單位成本達(dá)到1 020 000元，每銷售一臺(tái)A設(shè)備虧損20 000元，因此這項(xiàng)合同已成為虧損合同。預(yù)計(jì)其余未生產(chǎn)的10臺(tái)A設(shè)備的單位成本與已生產(chǎn)的A設(shè)備的單位成本相同。則甲公司應(yīng)對(duì)有標(biāo)的的40臺(tái)A設(shè)備計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，對(duì)沒有標(biāo)的的10臺(tái)A設(shè)備確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

有關(guān)賬務(wù)處理如下：

（1）有標(biāo)的的部分，合同為虧損合同，確認(rèn)減值損失

借：資產(chǎn)減值損失800 000

　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備800 000

（2）無(wú)標(biāo)的的部分，合同為虧損合同，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債

借：營(yíng)業(yè)外支出200 000

　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債（10×20 000）200 000

在產(chǎn)品生產(chǎn)出來(lái)后，將預(yù)計(jì)負(fù)債沖減成本。

借：預(yù)計(jì)負(fù)債200 000

　貸：庫(kù)存商品　200 000

五、重組義務(wù)

（一）重組義務(wù)的確認(rèn)

企業(yè)因重組而承擔(dān)了重組義務(wù)，并且同時(shí)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件時(shí)，才能確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。

（1）有詳細(xì)、正式的重組計(jì)劃，包括重組涉及的業(yè)務(wù)、主要地點(diǎn)、需要補(bǔ)償?shù)穆毠と藬?shù)、預(yù)計(jì)重組支出、計(jì)劃實(shí)施時(shí)間等；

（2）該重組計(jì)劃已對(duì)外公告，重組計(jì)劃已開始實(shí)施，或已向受其影響的各方通告了該計(jì)劃的主要內(nèi)容，從而使各方形成了對(duì)該企業(yè)將實(shí)施重組的合理預(yù)期。

其次，需要判斷重組義務(wù)是否同時(shí)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的三個(gè)確認(rèn)條件，即判斷企業(yè)因重組承擔(dān)的重組義務(wù)是否是現(xiàn)時(shí)義務(wù)、履行重組義務(wù)是否很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)、重組義務(wù)的金額是否能夠可靠計(jì)量。只有同時(shí)滿足這三個(gè)確認(rèn)條件，才能將重組義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

（二）重組義務(wù)的計(jì)量★

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照與重組有關(guān)的直接支出確定預(yù)計(jì)負(fù)債金額，計(jì)入當(dāng)期損益。

直接支出是指企業(yè)重組必須承擔(dān)的并且與主體繼續(xù)進(jìn)行的活動(dòng)無(wú)關(guān)的支出。

直接支出不包括留用職工崗前培訓(xùn)、市場(chǎng)推廣、新系統(tǒng)和營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出。

由于企業(yè)在計(jì)量預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)不應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)的利得或損失，在計(jì)量與重組義務(wù)相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，也不考慮處置相關(guān)資產(chǎn)可能形成的利得或損失。

圖：直接支出的辨析舉例

直接支出的辨析舉例

【提示】簡(jiǎn)而言之：與“棄用”相關(guān)的支出（損失）才可能屬于直接支出。

【示例】【單選題?2012年改編】重組義務(wù)的計(jì)量

20×2年12月，經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，甲公司自20×3年1月1日起撤銷某營(yíng)銷網(wǎng)點(diǎn)，該業(yè)務(wù)重組計(jì)劃已對(duì)外公告。為實(shí)施該業(yè)務(wù)重組計(jì)劃，甲公司預(yù)計(jì)發(fā)生以下支出或損失：因辭退職工將支付補(bǔ)償款100萬(wàn)元，因撤銷門店租賃合同將支付違約金20萬(wàn)元，因處置門店內(nèi)設(shè)備將發(fā)生損失65萬(wàn)元，因?qū)㈤T店內(nèi)庫(kù)存存貨運(yùn)回公司本部將發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)5萬(wàn)元。該業(yè)務(wù)重組計(jì)劃對(duì)甲公司20×2年度利潤(rùn)總額的影響金額為-185萬(wàn)元。

因辭退員工應(yīng)支付的補(bǔ)償100萬(wàn)元和因撤銷門店租賃合同將支付的違約金20萬(wàn)元屬于重組的直接支出，因門店內(nèi)設(shè)備將發(fā)生損失65萬(wàn)元屬于設(shè)備發(fā)生了減值，均影響甲公司的利潤(rùn)總額，所以該業(yè)務(wù)重組計(jì)劃對(duì)甲公司20×2年度利潤(rùn)總額的影響金額=-100-20-65=-185(萬(wàn)元)。

相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：

借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　貸：應(yīng)付職工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　 100

借：營(yíng)業(yè)外支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　65

　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　　65

【提示】

本案與重組計(jì)劃直接相關(guān)的支出 為 “棄用”員工的補(bǔ)償款、“棄用”門店產(chǎn)生違約金。

其中，員工補(bǔ)償款滿足確認(rèn)負(fù)債的條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為負(fù)債（『應(yīng)付職工薪酬』）

門店違約金滿足確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債（計(jì)入『營(yíng)業(yè)外支出』）

設(shè)備、存貨沒有“棄用”、即與后續(xù)經(jīng)營(yíng)有關(guān)，不屬于與重組計(jì)劃相關(guān)的直接支出。

第三部分 收入相關(guān)的具體特殊業(yè)務(wù)

一、附有銷售退回條款的銷售

【核心】

1.初始確認(rèn)『預(yù)計(jì)負(fù)債-應(yīng)付退貨款』、『應(yīng)收退貨成本』

2.存續(xù)期的重新評(píng)估（預(yù)計(jì)負(fù)債、收入之間；應(yīng)收退貨成本、業(yè)務(wù)成本之間）

3.實(shí)際退貨數(shù)量明確后的重新分配（預(yù)計(jì)負(fù)債、收入之間；應(yīng)收退貨成本、業(yè)務(wù)成本之間）

（一）處理原則

1.收入的確認(rèn)

對(duì)于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)，按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額（即，不包含預(yù)期因銷售退回將退還的金額）確認(rèn)收入。

【提示】在客戶要求退貨時(shí)，如果企業(yè)有權(quán)向客戶收取一定金額的退貨費(fèi)，則企業(yè)在估計(jì)預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該退貨費(fèi)包括在內(nèi)。

2.確認(rèn)退款負(fù)債

按照預(yù)期因銷售退回將退還的金額確認(rèn)負(fù)債（『預(yù)計(jì)負(fù)債—應(yīng)付退貨款』）。

【提示】這里計(jì)提的『預(yù)計(jì)負(fù)債』只與“收入”相關(guān)，與“增值稅事項(xiàng)等”無(wú)關(guān)。

3.確認(rèn)資產(chǎn)、結(jié)轉(zhuǎn)成本

按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，扣除收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本（#包括退回商品的價(jià)值減損）后的余額，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)（『應(yīng)收退貨成本』），按照所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值，扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本。

4.期末重新評(píng)估

每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來(lái)銷售退回情況，如有變化，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（二）會(huì)計(jì)分錄示意

借：銀行存款、合同資產(chǎn)等

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（#預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債—應(yīng)付退貨款（#預(yù)期因銷售退回將退還的金額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（#差額）

借：應(yīng)收退貨成本（#預(yù)期退回商品的賬面價(jià)值 – 收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本）

　貸：庫(kù)存商品等（#賬面價(jià)值）

【示例】【教材例16-19】附有銷售退回條款的銷售

甲公司是一家健身器材銷售公司。20×7年11月1日，甲公司向乙公司銷售5 000件健身器材，單位銷售價(jià)格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用**上注明的銷售價(jià)格為250萬(wàn)元，增值稅為42.5萬(wàn)元。健身器材已經(jīng)發(fā)出，但款項(xiàng)尚未收到。根據(jù)協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于20×7年12月31日之前支付貨款。在20×8年3月31日之前有權(quán)退還健身器材。

甲公司根據(jù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)，估計(jì)該批健身器材的退貨率約為20%。在20×7年12月31日，甲公司對(duì)退貨率進(jìn)行了重新評(píng)估，認(rèn)為只有10%的健身器材會(huì)被退回。

甲公司為增值稅一般納稅人，健身器材發(fā)出時(shí)納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，實(shí)際發(fā)生退回時(shí)取得稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用**。假定健身器材發(fā)出時(shí)控制權(quán)轉(zhuǎn)移給乙公司。

甲公司的賬務(wù)處理如下：

（1）20×7年11月1日發(fā)出健身器材時(shí)

借：應(yīng)收賬款　　　　　（5 000×500+425000）2 925 000

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　（5 000×80%×500）2 000 000

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債—應(yīng)付退貨款　（5 000×20%×500）500 000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　　　　 425 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　（5 000×80%×400）1 600 000

借：應(yīng)收退貨成本　　　　　　（5 000×20%×400）400 000

　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　（5 000×400）2 000 000

（2）20×7年12月31日前收到貨款時(shí)

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 2 925 000

　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　 2 925 000

（3）【重新評(píng)估】20×7年12月31日，甲公司對(duì)退貨率進(jìn)行重新評(píng)估

借：預(yù)計(jì)負(fù)債—應(yīng)付退貨款　（5000×10%×500）250 000

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　（5 000×10%×500）250 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　（5 000×10%×400）200 000

　貸：應(yīng)收退貨成本　　　　　（5 000×10%×400）200 000

【提示】重新在 預(yù)計(jì)負(fù)債 和 收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和應(yīng)收退貨成本之間進(jìn)行分配。

（4）20×8年3月31日發(fā)生銷售退回，實(shí)際退貨量為400件，退貨款項(xiàng)已經(jīng)支付

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34 000（400×500×17%）

借：預(yù)計(jì)負(fù)債—應(yīng)付退貨款（500×500）250 000

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（100×500）50 000

貸：銀行存款（400×500+34 000）234 000

【提示】本步驟，本質(zhì)上是根據(jù)實(shí)際退貨數(shù)量對(duì)『預(yù)計(jì)負(fù)債』的重分配

其中，退款（貸：銀行）

【提示】『預(yù)計(jì)負(fù)債』只對(duì)應(yīng)“收入”的部分金額，不對(duì)應(yīng)“稅金”的金額

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（100×400）40 000

借：庫(kù)存商品（400×400）160 000

　貸：應(yīng)收退貨成本（500×400）200 000

【提示】本步驟，本質(zhì)上是根據(jù)實(shí)際退貨數(shù)量對(duì)『應(yīng)收退貨成本』的重分配

【示例】無(wú)法可靠估計(jì)退貨率（CAS14應(yīng)用指南）

乙公司與客戶簽訂合同，向其銷售A產(chǎn)品。

客戶在合同開始日即取得了A產(chǎn)品的控制權(quán)，并在90天內(nèi)有權(quán)退貨。

由于A產(chǎn)品是最新推出的產(chǎn)品，乙公司尚無(wú)有關(guān)該產(chǎn)品退貨率的歷史數(shù)據(jù)，也沒有其他可以參考的市場(chǎng)信息。

該合同對(duì)價(jià)為12 100元，根據(jù)合同約定，客戶應(yīng)于合同開始日后的第二年年末付款。

A產(chǎn)品在合同開始日的現(xiàn)銷價(jià)格為10 000元。A產(chǎn)品的成本為8 000元。

退貨期滿后，未發(fā)生退貨。上述價(jià)格均不包含增值稅，假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。

本例中，客戶有退貨權(quán)，因此，該合同的對(duì)價(jià)是可變的。

由于乙公司缺乏有關(guān)退貨情況的歷史數(shù)據(jù)，考慮將可變對(duì)價(jià)計(jì)入交易價(jià)格的限制要求，在合同開始日不能將可變對(duì)價(jià)計(jì)入交易價(jià)格，因此，乙公司在A產(chǎn)品控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)的收入為0，其應(yīng)當(dāng)在退貨期滿后，根據(jù)實(shí)際退貨情況，按照預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額確定交易價(jià)格。

此外，考慮到A產(chǎn)品控制權(quán)轉(zhuǎn)移與客戶付款之間的時(shí)間間隔以及該合同對(duì)價(jià)與A產(chǎn)品現(xiàn)銷價(jià)格之間的差異等因素，乙公司認(rèn)為該合同存在重大融資成分。乙公司的賬務(wù)處理如下：

（1）在合同開始日，乙公司將A產(chǎn)品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶。

借：應(yīng)收退貨成本8 000（#不確認(rèn)收入意味著不能結(jié)轉(zhuǎn)成本，只能確認(rèn)『應(yīng)收退貨成本』）

　貸：庫(kù)存商品8 000

（2）在90天的退貨期內(nèi)，乙公司尚未確認(rèn)合同資產(chǎn)和應(yīng)收款項(xiàng)，因此，無(wú)需確認(rèn)重大融資成分的影響。

（3）退貨期滿日（假定應(yīng)收款項(xiàng)在合同開始日和退貨期滿日的公允價(jià)值無(wú)重大差異）。

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款　12 100

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10 000（現(xiàn)銷價(jià)格）

貸：未實(shí)現(xiàn)融資收益　2 100（差額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本8 000

　貸：應(yīng)收退貨成本8 000

（4）在后續(xù)期間，乙公司應(yīng)當(dāng)考慮在剩余合同期限確定實(shí)際利率，將上述應(yīng)收款項(xiàng)的金額與合同對(duì)價(jià)之間的差額（2 100元）按照實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，確認(rèn)相關(guān)的利息收入。此外，乙公司還應(yīng)當(dāng)按照金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估上述應(yīng)收款項(xiàng)是否發(fā)生減值，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

二、附有質(zhì)量保證條款的銷售

【核心】評(píng)估質(zhì)量保證條款是否構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)。

若構(gòu)成、需要在其他單項(xiàng)履約義務(wù)和該單項(xiàng)履約義務(wù)之間分配交易價(jià)格。

【提示】若客戶能夠單獨(dú)購(gòu)買相應(yīng)質(zhì)量保證條款所服務(wù)的權(quán)利或相關(guān)權(quán)利超出了法定范圍（或行業(yè)既定標(biāo)準(zhǔn)等）、則很可能構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)。

【提示】附有質(zhì)量保證條款構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)按照或有事項(xiàng)的相關(guān)要求進(jìn)行處理

三、附有客戶額外購(gòu)買權(quán)的銷售

【核心】判斷相關(guān)“額外購(gòu)買權(quán)”是否構(gòu)成“重大權(quán)利”

構(gòu)成重大權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)，將交易價(jià)格分?jǐn)傊猎撀募s義務(wù)。

【提示】分配基準(zhǔn)為 各單項(xiàng)履約義務(wù)單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例。

客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)的單獨(dú)售價(jià)無(wú)法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮客戶行使和不行使該選擇權(quán)所能獲得的折扣的差異以及客戶行使該選擇權(quán)的可能性等全部相關(guān)信息后，予以合理估計(jì)正當(dāng)權(quán)利的交易價(jià)格。

【提示】分?jǐn)偨o重大權(quán)利的交易價(jià)格，相當(dāng)于客戶就未來(lái)的商品預(yù)先向企業(yè)支付的款項(xiàng)。一般來(lái)說(shuō)，客戶能夠自主確定商品轉(zhuǎn)讓時(shí)間，在此情況下，即使預(yù)付的時(shí)間和未來(lái)商品主要的時(shí)間間隔超過(guò)一年，通常也不認(rèn)為合同中存在重大融資成分。

【示例】【教材例16-23】獎(jiǎng)勵(lì)積分計(jì)劃

20×7年1月1日，甲公司開始推行一項(xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)積分計(jì)劃。根據(jù)該計(jì)劃，客戶在甲公司每消費(fèi)10元可獲得1個(gè)積分，每個(gè)積分從次月開始在購(gòu)物時(shí)可以抵減1元。截至20×7年1月31日，客戶共消費(fèi)100000元，可獲得10000個(gè)積分，根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)，甲公司估計(jì)該積分的兌換率為95%。假定上述金額均不包含增值稅等的影響。

本例中，甲公司認(rèn)為其授予客戶的積分為客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利，應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)單獨(dú)的履約義務(wù)。客戶購(gòu)買商品的單獨(dú)售價(jià)合計(jì)為100000元，考慮積分的兌換率，甲公司估計(jì)積分的單獨(dú)售價(jià)為9500元（1元×10000個(gè)積分×95%）。

甲公司按照商品和積分單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例對(duì)交易價(jià)格進(jìn)行分?jǐn)偅唧w如下：

分?jǐn)傊辽唐返慕灰變r(jià)格=[100000÷（100000+9500）]×100000=91324（元）

分?jǐn)傊练e分的交易價(jià)格=[9500÷（100000+9500）]×100000=8676（元）

因此，甲公司應(yīng)當(dāng)在商品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入91324元，同時(shí)確認(rèn)合同負(fù)債8676元。

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　91 324

貸：合同負(fù)債　　　　　　　　　　　　　　　　　 8 676

截至20×7年12月31日，客戶共兌換了4500個(gè)積分，甲公司對(duì)該積分的兌換率進(jìn)行了重新估計(jì)，仍然預(yù)計(jì)客戶總共將會(huì)兌換9500個(gè)積分。因此，甲公司以客戶兌換的積分?jǐn)?shù)占預(yù)期將兌換的積分總數(shù)的比例為基礎(chǔ)確認(rèn)收入。

積分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入=4500÷9500×8676=4110（元）

剩余未兌換的積分=8676-4110=4566（元），仍然作為合同負(fù)債。

借：合同負(fù)債　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 110

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　 4 110

截至20×8年12月31日，客戶累計(jì)兌換了8500個(gè)積分。甲公司對(duì)該積分的兌換率進(jìn)行了重新估計(jì)，預(yù)計(jì)客戶總共將會(huì)兌換9700個(gè)積分。

積分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入=8500÷9700×8676-4110=3493（元）；

剩余未兌換的積分=8676-4110-3493=1073（元），仍然作為合同負(fù)債。

四、授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可★

【本段導(dǎo)學(xué)】

與授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可相關(guān)的可變對(duì)價(jià)，存在比較特殊的情形，即：企業(yè)向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可，并約定按客戶實(shí)際銷售或使用情況收取特許權(quán)使用費(fèi)的應(yīng)當(dāng)在下列兩項(xiàng)孰晚的時(shí)點(diǎn)（才能）確認(rèn)收入：

（1）客戶后續(xù)銷售或使用行為實(shí)際發(fā)生；

（2）企業(yè)履行相關(guān)履約義務(wù)。

其他種類交易的可變對(duì)價(jià)、企業(yè)應(yīng)當(dāng)估計(jì)因向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的商品或服務(wù)而有權(quán)獲得的對(duì)價(jià)金額并計(jì)入交易價(jià)格、除非相應(yīng)可變對(duì)價(jià)若確認(rèn)收入、極可能發(fā)生重大轉(zhuǎn)回。

（#“極可能”和“重大”這兩個(gè)條件同時(shí)滿足時(shí)才不計(jì)入）

【提示】企業(yè)使用該例外規(guī)定時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)整體采用該規(guī)定，而不應(yīng)當(dāng)將特許權(quán)使用費(fèi)進(jìn)行分拆。

如果與授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可相關(guān)的對(duì)價(jià)同時(shí)包含固定金額和按客戶實(shí)際銷售或使用情況收取的變動(dòng)金額兩部分，則只有后者能采用該例外規(guī)定，而前者應(yīng)當(dāng)在相關(guān)履約義務(wù)履行的時(shí)點(diǎn)或期間內(nèi)確認(rèn)收入。

【提示】對(duì)于不適用該例外規(guī)定的特許權(quán)使用費(fèi)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)可變對(duì)價(jià)的一般原則進(jìn)行處理。

【提示】企業(yè)與授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可相關(guān)的可變對(duì)價(jià)滿足收入確認(rèn)條件的，依然需要按照準(zhǔn)則的要求，區(qū)分某一時(shí)段內(nèi)履行還是在某一時(shí)點(diǎn)履行

五、售后回購(gòu)

售后回購(gòu)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的邏輯示意

【提示】對(duì)于上述兩種情形，企業(yè)在比較回購(gòu)價(jià)格和原銷售價(jià)格時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。在企業(yè)有權(quán)要求回購(gòu)或者客戶有權(quán)要求企業(yè)回購(gòu)的情況下，企業(yè)或者客戶到期未行使權(quán)利的，應(yīng)在該權(quán)利到期時(shí)終止確認(rèn)相關(guān)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)收入。

六、客戶未行使的權(quán)利

1.企業(yè)向客戶預(yù)收銷售商品款項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)首先將該款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債，待履行了相關(guān)履約義務(wù)時(shí)再轉(zhuǎn)為收入。

2.當(dāng)企業(yè)預(yù)收款項(xiàng)無(wú)需退回，且客戶可能會(huì)放棄其全部或部分合同權(quán)利時(shí)（如放棄儲(chǔ)值卡的使用等）：

（1）企業(yè)預(yù)期將有權(quán)獲得與客戶所放棄的合同權(quán)利相關(guān)的金額的，應(yīng)當(dāng)按照客戶行使合同權(quán)利的模式按比例將上述金額確認(rèn)為收入；

（2）企業(yè)預(yù)期無(wú)權(quán)獲得與客戶所放棄的合同權(quán)利相關(guān)的金額的，企業(yè)只有在客戶要求其履行剩余履約義務(wù)的可能性極低時(shí)，才能將上述負(fù)債的相關(guān)余額轉(zhuǎn)為收入。

【提示】企業(yè)在確定其是否預(yù)期將有權(quán)獲得與客戶所放棄的合同權(quán)利相關(guān)的金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮將估計(jì)的可變對(duì)價(jià)計(jì)入交易價(jià)格的限制要求。（即，在客戶放棄其全部或部分合同權(quán)利，企業(yè)只有在能夠合理預(yù)計(jì)客戶要求其履行剩余義務(wù)的可能性極低時(shí)，才能將相關(guān)負(fù)債余額轉(zhuǎn)為收入，其金額應(yīng)以相關(guān)不確定性消除時(shí)極可能不會(huì)發(fā)生累計(jì)已確認(rèn)收入的重大轉(zhuǎn)回為限）

【提示】如果相關(guān)法律規(guī)定，企業(yè)所收取的與客戶未行使權(quán)利相關(guān)的款項(xiàng)須轉(zhuǎn)交給其他方的（例如，法律規(guī)定無(wú)人認(rèn)領(lǐng)的財(cái)產(chǎn)需上交**），企業(yè)不應(yīng)將其確認(rèn)為收入。

【示例】【例題】客戶未行使權(quán)利（CAS14應(yīng)用指南）

甲公司經(jīng)營(yíng)連鎖面包店。2×18年，甲公司向客戶銷售了5000張儲(chǔ)值卡，每張卡的面值為200元，總額為1 000 000元。客戶可在甲公司經(jīng)營(yíng)的任何一家門店使用該儲(chǔ)值卡進(jìn)行消費(fèi)。根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)，甲公司預(yù)期客戶購(gòu)買的儲(chǔ)值卡中將有大約相當(dāng)于儲(chǔ)值卡面值金額5%（即50 000元）的部分不會(huì)被消費(fèi)。截至2×18年12月31日，客戶使用該儲(chǔ)值卡消費(fèi)的金額為400 000元。甲公司為增值稅一般納稅人，在客戶使用該儲(chǔ)值卡消費(fèi)時(shí)發(fā)生增值稅納稅義務(wù)

本例中，甲公司預(yù)期將有權(quán)獲得與客戶未行使的合同權(quán)利相關(guān)的金額為50 000元，該金額應(yīng)當(dāng)按照客戶行使合同權(quán)利的模式按比例確認(rèn)為收入。

因此，甲公司在2×18年銷售的儲(chǔ)值卡應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入金額為362 976元

【提示】

362976

= 400000/（1+16%）（#18年度儲(chǔ)值卡消費(fèi)不含稅金額）

（#其中40萬(wàn)除以（1+16%）為增值稅含稅價(jià)格的價(jià)稅分離，后同）

+ 50000×（400000/950000）/（1+16%）

（#其中400000/950000體現(xiàn)“按照客戶行使合同權(quán)利的模式按比例確認(rèn)為收入”）

甲公司的賬務(wù)處理為：

（1）銷售儲(chǔ)值卡：

借：庫(kù)存現(xiàn)金　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　貸：合同負(fù)債[1 000 000÷（1+16%）]　　　　 862 069

　　　應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額　　　　　　　　　 137 931

（2）根據(jù)儲(chǔ)值卡的消費(fèi)金額確認(rèn)收入，同時(shí)將對(duì)應(yīng)的待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額確認(rèn)為銷項(xiàng)稅額：

借：合同負(fù)債362 976

　　應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額　55 172

　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入362 976

　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）55 172

【提示】55 17 2= 400 000 ÷（1+16%）×16% ， 經(jīng)濟(jì)含義是18年銷售額對(duì)應(yīng)的增值稅銷項(xiàng)稅額。400 000 ÷（1+16%）將含稅銷售額做價(jià)稅分離得到不含稅金額，再基于不含稅銷售額×增值稅適用稅率得到相應(yīng)銷項(xiàng)稅額。

七、無(wú)需退回的初始費(fèi)

與無(wú)需退回初始費(fèi)相關(guān)的會(huì)計(jì)處理邏輯示意

【提示】企業(yè)收取了無(wú)需退回的初始費(fèi)且為履行合同應(yīng)開展初始活動(dòng)，但這些活動(dòng)本身并沒有向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的商品的，該初始費(fèi)與未來(lái)將轉(zhuǎn)讓的已承諾商品相關(guān)，應(yīng)當(dāng)在未來(lái)轉(zhuǎn)讓該商品時(shí)確認(rèn)為收入，企業(yè)在確定履約進(jìn)度時(shí)不應(yīng)考慮這些初始活動(dòng)；

企業(yè)為該初始活動(dòng)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照本節(jié)合同成本部分的要求確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或計(jì)入當(dāng)期損益。

以上

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您好，應(yīng)收退貨沖減您的收入，同時(shí)沖減您的成本，發(fā)出商品是沒有確認(rèn)收入前用的科目