前沿拓展：

稿費(fèi)和勞務(wù)報(bào)酬的個人所得稅怎么

一、勞務(wù)報(bào)酬所得

（一）勞務(wù)報(bào)酬所得，是指個人從事勞務(wù)取得的所得。勞務(wù)報(bào)酬和工資薪金不同，勞務(wù)報(bào)酬所得不存在雇傭與被雇傭關(guān)系，是個人**從事勞務(wù)取得的所得，例如個人**從事設(shè)計(jì)、翻譯、表演等勞務(wù)取得的報(bào)酬。

（二）個體工商戶、個人獨(dú)資企業(yè)投資人和合伙企業(yè)的合伙人取得的生產(chǎn)經(jīng)營收入，應(yīng)按照“生產(chǎn)經(jīng)營所得”申報(bào)繳納個人所得稅。不屬于勞務(wù)報(bào)酬所得。

二、按次預(yù)扣預(yù)繳

（一）對于居民個人，勞務(wù)報(bào)酬所得以每次收入額為預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額，計(jì)算應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額。屬于一次性收入的，以取得該項(xiàng)收入為一毫改藥整該弱講次；屬于同一項(xiàng)目連續(xù)性收入的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。根據(jù)“個人所得稅預(yù)扣率表（居民個人勞務(wù)報(bào)酬所得預(yù)扣預(yù)繳適用）”計(jì)算繳納。

（二）預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額

1. 勞務(wù)報(bào)酬所得每次收入不超過四千元的，減除費(fèi)用按800元計(jì)算。

每次預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額=每次收入-800

2. 勞務(wù)報(bào)酬所得每次收入四千元以上的，減除費(fèi)用按收入的20%計(jì)算。

每次預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額=每次收入*（1-20%）

（三）預(yù)扣預(yù)繳個稅稅額=預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額*預(yù)故扣率-速算扣除數(shù)

政策依據(jù)：

《中華****個人所得稅法實(shí)施條例》（2018年修訂）（中華****國務(wù)院令第707號）

《國家**關(guān)于發(fā)布〈個人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法（試行）〉的刻宣零公告》（國家稅務(wù)總財(cái)生光包呼況畫變局公告2018年第61格高材應(yīng)通縣趙曲微號）

三、綜合所得匯算清繳

（一）綜合所得：年度終了后，居民個人需要叫匯總?cè)甓热〉玫墓べY薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)等四項(xiàng)所得（以下稱“綜合所得”）的收入額，減除費(fèi)用6萬元以及專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除判殺夫消洋輪、依法確定的其他扣除和符合條件的公益慈善事業(yè)捐贈（以下簡稱“捐贈”）后，適用綜合所得個人所得稅稅率并減去速算扣除數(shù)，計(jì)算本總年度最終應(yīng)納稅額，再減去年度府由且凱已預(yù)繳稅額，得出應(yīng)退或應(yīng)補(bǔ)稅額，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并辦理退稅或補(bǔ)稅。

（二）應(yīng)退或應(yīng)補(bǔ)稅額=[（綜合所得收入額-60000元-“三險一短充金”等專項(xiàng)扣除-子女教育等專項(xiàng)附加扣除-依法確定的其他扣除-捐贈）×適用稅率-速算扣除數(shù)]-年度已預(yù)繳稅額

（三）2019年1月1日后，居民個人取得的勞務(wù)報(bào)足完沉工取通增船酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得以收入減除百分之二十的費(fèi)用后的余額為收入額。稿酬所得的收入額減按70%計(jì)算。

政策依據(jù)：

《國家**關(guān)于辦理2020年度個人所得稅綜合所得匯算清繳事項(xiàng)的公告》（國家**公告202優(yōu)席盡研問袁1年第2號）

四、傭金收入特殊規(guī)定

（一）保險營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人取得的傭金要短紀(jì)劃為酒顯還收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所請侵得，以不含增值稅的收入減除20%的費(fèi)用后的余額為收入額，收入額減去展業(yè)成斯探比隊(duì)黑垂更聯(lián)道架毛本以及附加稅費(fèi)后，并入當(dāng)年綜合所得，計(jì)算繳納個人所得稅。保險營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人展業(yè)成本按照收入額的25%計(jì)算。

（二）扣繳義務(wù)人向究歌早洲獨(dú)胞保險營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人支付傭金收入時，應(yīng)按照《個人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法（試行）》（國家**公部發(fā)迫小海十垂離告2018年第61號）規(guī)定的累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算預(yù)扣稅款。

政策依據(jù)：　　

《** 國家**關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財(cái)稅〔2018〕164號）

盧國陽 上海左券律師事務(wù)所合伙人

內(nèi)容摘要：“稿酬所得”作為個人所得稅的**稅目，因其征收范圍有限、歷年稅收總額以及占比很低，故就“稿酬所得”本身的特征、稅制原理，與相似行為的差異和識別方法等，均鮮有文章或者論文對其進(jìn)行研究和探討。隨著社會經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展，尤其是數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化時代的來臨，作為“稿酬所得”核心構(gòu)成要素之“出版”和“發(fā)表”的具體概念、其內(nèi)涵和外延，兩者所存在著的差異和區(qū)別，個人所得稅法并沒有作出明文規(guī)定，相關(guān)職能部門至今亦未作出專門的針對性解釋；關(guān)于“稿酬所得”與“勞務(wù)報(bào)酬所得”，以及與“特許權(quán)使用費(fèi)所得”之間的具體界定，也無文獻(xiàn)對此有所涉及。由此導(dǎo)致新形勢下稅收實(shí)踐中的執(zhí)法困難。通過對“出版”和“發(fā)表”的法律概念，及其各自的特征、內(nèi)涵的探究和辯析，以期對“稿酬所得”及其具體適用提供參考和指導(dǎo)。

關(guān)鍵詞：稿酬所得 出版 發(fā)表 勞務(wù)報(bào)酬所得 特許權(quán)使用費(fèi)所得

近年來，由于互聯(lián)網(wǎng)的普及和高速發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)文學(xué)、網(wǎng)絡(luò)寫手以及通過網(wǎng)絡(luò)發(fā)表文章等作品，并獲得報(bào)酬大為興起。“網(wǎng)絡(luò)文學(xué)產(chǎn)業(yè)的繁榮發(fā)展給一些大神作家?guī)砹司薮蟮呢?cái)富，最新出爐的2018網(wǎng)絡(luò)作家福布斯排行榜，唐家三少以1.3億的收入仍舊排在第一位，天蠶土豆和無罪分別以1.05億、0.6億緊隨其后，其他上榜的前十八位作家還有月關(guān)、天使奧斯卡、骷髏精靈、跳舞、柳下?lián)]、藤萍、何常在、水千丞、高樓大廈、魚人二代、白姬綰、妖夜、小刀鋒利、雨魔、犁天，他們的收入范圍在660萬至5000萬之間”。盡管這些網(wǎng)絡(luò)作家的收入并非全部來自于寫作本身的稿費(fèi)收入，甚至不是主要收入。并且，“高收入的網(wǎng)絡(luò)作家畢竟是少數(shù)，大多數(shù)處于中下層的寫手的收入狀況并沒有那么樂觀，他們收入的主要來源仍然是文學(xué)網(wǎng)站的VIP訂閱分成，多則月入萬元，少則只有兩三千元。網(wǎng)絡(luò)作家IP收入兩極分化的現(xiàn)狀，呈現(xiàn)出了鮮明的‘馬太效應(yīng)’”。但是，部分網(wǎng)絡(luò)大神的高收入，仍然引起了社會的廣泛關(guān)注和討論，其涉及的稿酬個人所得稅問題，也進(jìn)一步走入公眾視野。“稿酬所得”作為我國分類制個人所得稅的稅目之一，鑒于其適用對象較少、歷年稅收收入總額以及占比均很低，無論在執(zhí)法實(shí)踐中還是在學(xué)術(shù)界，專門的爭論和探討都較為缺乏。零星可見的文章或者論文，幾乎都停留于其與工資、薪金所得等個人所得稅稅目相比，扣除金額標(biāo)準(zhǔn)歷經(jīng)幾十年不變；且與其他類似報(bào)酬相比缺乏公平，進(jìn)而呼吁提高扣除金額或者建立綜合制的個人所得稅制，以便在完善稅制的同時，解決各類所得的橫向公平問題。

得益于網(wǎng)絡(luò)文學(xué)以及網(wǎng)絡(luò)作者及其作品的興起，“稿酬所得”個人所得稅日益引起各方的重視；同時，又由于近期個人所得稅法的修改，將“稿酬所得”與工資薪金所得等合并作為綜合所得納稅，公眾呼吁解決“稿酬所得”與勞務(wù)報(bào)酬所得、工資薪金所得等的橫向公平問題得以解決。但是，“稿酬所得”本身的特征、稅制原理，與相似行為的差異和識別方法，至今仍鮮有專門文章涉及。

一、稿酬及“稿酬所得”個人所得稅的歷史

稿酬亦稱“稿費(fèi)”，**、出版機(jī)構(gòu)在文稿、書稿、譯稿采用后付給著譯者的勞動報(bào)酬，是**行業(yè)出版機(jī)構(gòu)在采納文稿和書稿之后支付給著作人的酬勞。1958年10月，文化部頒發(fā)了《關(guān)于文學(xué)和社會科學(xué)書籍稿酬的暫行規(guī)定》，這是新**由**第一次正式頒布的稿酬制度。稿酬制度的出現(xiàn)促進(jìn)了作家群體的擴(kuò)大和創(chuàng)作事業(yè)的繁榮，也給職業(yè)作家的發(fā)展和這一群體的擴(kuò)大埋下了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。到20世紀(jì)80年代，知識分子政策和工薪制度盛行，當(dāng)時取得稿酬收入的人群大致可以分為兩類：一類是體制內(nèi)領(lǐng)取稿酬收入的群體，對于這類人群來說，稿酬其實(shí)是工資的一種來源；另一類是擁有本職工作業(yè)余寫作取得稿酬收入的群體。由于在20世紀(jì)80年代，人們習(xí)慣于把工薪以外從其他渠道獲得的收入如稿酬、**收入等，一并稱作灰色收入。由此可見，在當(dāng)時稿酬收入更多的被當(dāng)作一種額外勞動報(bào)酬的性質(zhì)。

（一）作為“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目征收個人所得稅

隨著我國改革開放政策的實(shí)施以及持續(xù)推進(jìn)，各國、各地區(qū)與我國的國際技術(shù)交流和合作日益增多，來我國工作的外國人和外商投資者也越來越多，其收入水平普遍較高甚至很高。為了行使我國的征稅權(quán)，維護(hù)我國的稅收利益，根據(jù)國際通行的征稅慣例，1980年9月10日，第五屆全國**代表大會第三次會議通過并公布了個人所得稅法，我國正式實(shí)行了個人所得稅制度，但其僅對外籍個人征收個人所得稅。與前述稿酬制度的創(chuàng)設(shè)以及深入發(fā)展相適應(yīng)，在前述個人所得稅法中，將個人取得的稿酬收入也納入了個人所得稅征稅范圍。根據(jù)個人所得稅法（1980）第2條“下列各項(xiàng)所得，應(yīng)納個人所得稅：二、勞務(wù)報(bào)酬所得”，以及個人所得稅法施行細(xì)則（1980年12月10日國務(wù)院批準(zhǔn)，1980年12月14日**發(fā)布）第4條“稅法第二條所說的各項(xiàng)所得，其范圍如下：二、勞務(wù)報(bào)酬所得，是指個人從事……投稿、翻譯……等項(xiàng)勞務(wù)的所得”之規(guī)定，投稿、翻譯、書畫等取得的所得，歸屬于“勞務(wù)報(bào)酬所得”，而并無“稿酬所得”這一**稅目。

盡管1980年頒布實(shí)施的個人所得稅法的適用對象僅限于外籍個人，并且將“投稿、翻譯、書畫”等行為認(rèn)定為屬于勞務(wù)行為，從而適用“勞務(wù)報(bào)酬所得”稅目征收個人所得稅。但《**、**關(guān)于對稿費(fèi)征收個人所得稅問題的批復(fù)》（［80］財(cái)稅外字第50號）明確“對個人從事著譯書籍、書畫的稿費(fèi)所得如何征收個人所得稅的問題”，其第1條規(guī)定“關(guān)于執(zhí)行日期問題，我部［80］財(cái)稅字第174號通知已明確自1980年9月10日施行。至于你市有七個單位自9月10日至15日共付出稿費(fèi)每次在800元以上的16人次，金額38858元，未扣繳個人所得稅，同意由稿費(fèi)所得者自行申報(bào)納稅”，第2條規(guī)定，“由單位接受約稿，然后組織個人從事著譯書籍、書畫，完成約稿后，由接受約稿的單位收取稿費(fèi)，將其中部分稿費(fèi)發(fā)給著譯書籍、書畫的個人，同意只就個人實(shí)得的稿費(fèi)收入，按勞務(wù)報(bào)酬所得征收個人所得稅”，以及第3條規(guī)定，“個人接受出版單位約稿，完成約稿后由于各種原因，仍付給作者‘退稿費(fèi)’（一般比原稿費(fèi)低50%左右）。我們認(rèn)為此項(xiàng)‘退稿費(fèi)’仍屬勞務(wù)報(bào)酬性質(zhì)，應(yīng)按規(guī)定征收個人所得稅”。 因此，在稅收征管實(shí)踐中，對**公民取得的稿酬性質(zhì)的收入，亦應(yīng)按“勞務(wù)報(bào)酬所得”納稅。

（二）作為“投稿、翻譯收入”項(xiàng)目征收個人所得稅

1986年9月，針對我國國內(nèi)個人收入發(fā)生很大變化的情況，為貫徹分配公平的社會政策，防止社會成員之間收入差距懸殊，國務(wù)院發(fā)布《中華****個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，規(guī)定對本國公民的個人收入統(tǒng)一征收個人收入調(diào)節(jié)稅。與此相對應(yīng)，國內(nèi)公民個人獲得的稿酬所得，也應(yīng)申報(bào)繳納個人所得稅。但根據(jù)《中華****個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》第3條“下列各項(xiàng)收入，應(yīng)當(dāng)繳納個人收入調(diào)節(jié)稅：三、勞務(wù)報(bào)酬收入；六、投稿、翻譯取得的收入”，《中華****個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例施行細(xì)則》（[86]財(cái)稅331號）第4條“條例第三條所說的各項(xiàng)收入，其范圍如下：三、勞務(wù)報(bào)酬收入，是指從事設(shè)計(jì)、安裝、制圖、化驗(yàn)、測試、醫(yī)療、法律、會計(jì)、講學(xué)、辦學(xué)、**、廣播、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、戲劇、音樂、舞蹈、雜技、曲藝、體育、展覽、咨詢、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)等項(xiàng)取得的收入。六、投稿、翻譯收入，是指稿酬、審稿及翻譯取得的收入”之規(guī)定，將“投稿、翻譯收入”作為**的個人所得稅稅目，從“勞務(wù)報(bào)酬收入”稅目中單列出來。并且該**稅目的適用，除了寫作取得稿酬所得之外，還包括審稿以及翻譯行為取得的所得，范圍較為寬泛。

（三）作為“稿酬所得”項(xiàng)目征收個人所得稅

隨著改革開放的持續(xù)深入，市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，新的社會問題也會隨之產(chǎn)生，前述兩部個人所得稅性質(zhì)的稅收法律法規(guī)并行，不可避免的產(chǎn)生矛盾和問題，難以適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)政治形勢。1993年10月31日，**第八屆全國**代表大會常務(wù)委員會第四次會議通過了個人所得稅法修正案，并將修正以后的個人所得稅法重新公布，自1994年1月1日起實(shí)行。根據(jù)個人所得稅法（1993修正）第2條“下列各項(xiàng)個人所得，應(yīng)納個人所得稅：四、勞務(wù)報(bào)酬所得；五、稿酬所得”，以及《中華****個人所得稅法實(shí)施條例》（1994修正）第8條“稅法第二條所說的各項(xiàng)個人所得的范圍：（四）勞務(wù)報(bào)酬所得，是指個人從事……翻譯、審稿……以及其他勞務(wù)取得的所得。（五）稿酬所得，是指個人因其作品以圖書、報(bào)刊形式出版、發(fā)表而取得的所得”之規(guī)定，“稿酬所得”作為一個**稅目方始確定。并且將原來涵蓋于此類項(xiàng)目的“翻譯、審稿”行為，重新歸屬于“勞務(wù)報(bào)酬所得”的范疇，而從“稿酬所得”中剝離出來。

自此，“稿酬所得”作為個人所得稅稅制中一個**的稅目得以完全確立。此后，個人所得稅法又分別于1999年8月30日、2005年10月27日、2007年6月29日、2007年12月29日、2011年6月30日，以及2018年8月31日歷經(jīng)六次修正，“稿酬所得”這一稅目一直延續(xù)至今。盡管于2018年8月31日由第十三屆全國**代表大會常務(wù)委員會第五次會議修改通過并公布，自2019年1月1日起施行的現(xiàn)行個人所得稅法將“稿酬所得”，與“工資、薪金所得”“勞務(wù)報(bào)酬所得”和“特許權(quán)使用費(fèi)所得”歸并，按照“綜合所得”進(jìn)行征稅，但其**稅目的性質(zhì)并未發(fā)生根本改變。

二、“稿酬所得”的構(gòu)成特征分析

根據(jù)個人所得稅及其實(shí)施條例相關(guān)規(guī)定，稿酬所得，是指個人因其作品以圖書、報(bào)刊等形式出版、發(fā)表而取得的所得。這里所說的“作品”，是指包括中外文字、圖片、樂譜等能以圖書、報(bào)刊、網(wǎng)絡(luò)等方式出版、發(fā)表的作品，包括文學(xué)作品、書畫作品、攝影作品，以及其他作品；“個人作品”，包括本人的著作、翻譯的作品等。其具體的表現(xiàn)形式為作品的“出版”或者“發(fā)表”；而其“出版”或者“發(fā)表”的載體包括“圖書、報(bào)刊”等形式。

（一）“出版”或者“發(fā)表”相關(guān)規(guī)定的沿革和梳理

如前所述，1958年10月，文化部頒發(fā)《關(guān)于文學(xué)和社會科學(xué)書籍稿酬的暫行規(guī)定》，我國正式頒布的稿酬制度開始確立。但筆者未能檢索到該規(guī)定的全文，因此其內(nèi)容中盡管按理應(yīng)當(dāng)有出版或者發(fā)表的規(guī)定，具體內(nèi)容卻不得而知。1980年5月國家出版局頒發(fā)《關(guān)于書籍稿酬的暫行規(guī)定》，其第2條規(guī)定，“著譯一經(jīng)出版或發(fā)表，根據(jù)作品質(zhì)量的高低，著譯的難易，付給適當(dāng)稿酬”。其將出版、發(fā)表并列，但并未具體解釋出版或者發(fā)表的概念及其內(nèi)涵和外延。

1984年6月《圖書、期刊版權(quán)保護(hù)試行條例》頒發(fā)，其第2條規(guī)定，“我國公民創(chuàng)作的文學(xué)、藝術(shù)和科學(xué)作品，由國家出版單位印制成圖書出版或在期刊上發(fā)表，其作者依本條例享有版權(quán)”。1984年10月，文化部關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)《書籍稿酬試行規(guī)定》的通知（文出字[84]第1791號）第2條規(guī)定，“著譯一經(jīng)出版或發(fā)表，根據(jù)作品質(zhì)量的高低，著譯的難易，付給適當(dāng)?shù)母宄辍薄?該條款與前述《關(guān)于書籍稿酬的暫行規(guī)定》第2條完全一致。同時，其第5條第1款規(guī)定，“曾在報(bào)刊上發(fā)表過的著譯，輯成個人專集出版，付給著譯者基本稿酬和印數(shù)稿酬”；第2款規(guī)定，“期刊轉(zhuǎn)載其他報(bào)刊上已發(fā)表過的作品”。就前述相關(guān)條款的理解而言，相關(guān)法律文件似乎將以書籍形式面世作品稱之為“出版”，而以報(bào)紙、期刊形式面世作品稱之為“發(fā)表”。這也與當(dāng)今約定俗成的概念相符合。即社會生活中通常稱之為“出版書籍”和“發(fā)表文章”。

但是，根據(jù)《圖書、期刊版權(quán)保護(hù)試行條例》第5條規(guī)定，“作者依本條例享有的版權(quán)，是指下列權(quán)利：（一）以本名、化名或以不署名的方式發(fā)表作品；（五）通過合法途徑，以出版、**、播放、表演、展覽……等形式使用作品”，以及《書籍稿酬試行規(guī)定》第8條“對已故作者稿酬的繼承問題，按以下規(guī)定辦理：（1）著譯者**亡在三十年以內(nèi)者，出版其未曾發(fā)表過的遺作……。（2）著譯者**亡超過三十年者……出版其首次發(fā)表的遺作”之規(guī)定，“出版”和“發(fā)表”并非針對不同媒介類型的不同稱謂。在此條款中，“出版”作為對作品的使用而存在，應(yīng)屬于“發(fā)表”的一種方式或者一種形式，而無論是書籍還是文章，其作為作者創(chuàng)作的作品，均可通過“出版”的方式進(jìn)行“發(fā)表”。即作者通過“出版”的方式發(fā)表其作品，此處出版的對象既可以是書籍，也應(yīng)當(dāng)包含文章。自此，關(guān)于“出版”和“發(fā)表”的概念，仍然是模糊或者矛盾的。直至1990年6月15日國家版權(quán)局發(fā)布《書籍稿酬暫行規(guī)定》，其關(guān)于“出版”、“發(fā)表”的規(guī)定和內(nèi)容，與《書籍稿酬試行規(guī)定》幾乎完全一致，仍然沒有在法律概念上，對“出版”和“發(fā)表”進(jìn)行嚴(yán)格的界定以及區(qū)分。

1990年著作權(quán)法頒布，其第10條規(guī)定：“著作權(quán)包括下列人身權(quán)和財(cái)產(chǎn)權(quán)：（一）發(fā)表權(quán)，即決定作品是否公之于眾的權(quán)利；（五）使用權(quán)和獲得報(bào)酬權(quán)，即以**、表演、播放、展覽、發(fā)行、攝制電影……等方式使用作品的權(quán)利”；以及著作權(quán)法實(shí)施條例（1991年）第5條規(guī)定，“著作權(quán)法和本實(shí)施條例中下列使用作品方式的含義是：（一）**，指以印刷、復(fù)印、臨摹、拓印、錄音、錄像、翻錄、翻拍等方式將作品制作一份或者多份的行為；（五）發(fā)行，指為滿足公眾的合理需求，通過出售、出租等方式向公眾提供一定數(shù)量的作品**件；（六）出版，指將作品編輯加工后，經(jīng)過**向公眾發(fā)行”。可見，根據(jù)該等法律、法規(guī)明文規(guī)定，“發(fā)表”是指將作品公之于眾，即向公眾公開作品，至于公開的方式、形式，只要不違背法律、法規(guī)的相關(guān)強(qiáng)制性規(guī)定，即不受任何限制。而“出版”屬于作品的“使用方式”，是著作權(quán)人之“使用權(quán)”中的“**權(quán)”和“發(fā)行權(quán)”的體現(xiàn)。自此，關(guān)于“出版”和“發(fā)表”的法律概念，及其各自的特征、內(nèi)涵，均有了較為清晰和明確的界定。

2001年第一次修正的著作權(quán)法，對“出版”和“發(fā)表”的概念作了更一步的明晰和完善。根據(jù)著作權(quán)法（2001年）第10條規(guī)定，“著作權(quán)包括下列人身權(quán)和財(cái)產(chǎn)權(quán)：（一）發(fā)表權(quán)，即決定作品是否公之于眾的權(quán)利；（五）**權(quán)，即以印刷、復(fù)印、拓印、錄音、錄像、翻錄、翻拍等方式將作品制作一份或者多份的權(quán)利；（六）發(fā)行權(quán)，即以出售或者贈與方式向公眾提供作品的原件或者**件的權(quán)利”，而其第57規(guī)定，“本法第二條所稱的出版，指作品的**、發(fā)行”。可見，“出版”權(quán)并非著作權(quán)人之著作權(quán)的一項(xiàng)**權(quán)利，而是其著作權(quán)中之“**權(quán)”和“發(fā)行權(quán)”的**體現(xiàn)。即作者以出版的方式實(shí)現(xiàn)其作品的“發(fā)表權(quán)”，并同時行使其“**權(quán)”和“發(fā)行權(quán)”，以期獲得相應(yīng)的報(bào)酬或者榮譽(yù)、名氣和聲望。2010年2月經(jīng)第二次修正通過的著作權(quán)法沿襲了2001年之相關(guān)規(guī)定。

綜上可知，就法律概念及其內(nèi)在含義而言，“出版”應(yīng)當(dāng)屬于作品之著作權(quán)中的“**權(quán)”和“發(fā)行權(quán)”的**體現(xiàn)，而并非著作權(quán)中一項(xiàng)**的權(quán)利；而“發(fā)表權(quán)”作為著作權(quán)中一項(xiàng)**的權(quán)利，通過允許對作品的使用，包括對作品的“**”“發(fā)行”，以及作為“**”和“發(fā)行”**之對作品的“出版”，達(dá)到行使著作權(quán)中之“發(fā)表權(quán)”等權(quán)利的目的和功能，并進(jìn)而達(dá)到其作品對外“發(fā)表”的結(jié)果和效果。因此，一定意義而言，“出版”是“發(fā)表”的結(jié)果和體現(xiàn)，是“發(fā)表權(quán)”的具體行使和實(shí)現(xiàn)，也應(yīng)當(dāng)是“發(fā)表”的一種具體形式和方式。因此，約定俗成之關(guān)于“發(fā)表”通常是指在報(bào)紙、期刊上刊載文章，而“出版”通常是指書籍的刊發(fā)，與著作權(quán)法作為法律概念的“發(fā)表”“出版”具有本質(zhì)不同。作為個人所得稅法及個人所得稅稅制之“稿酬所得”稅目概念中，所表述的“出版”“發(fā)表”應(yīng)以法律概念為基礎(chǔ)，而非約定俗成的習(xí)慣說法為標(biāo)準(zhǔn)。

（二）關(guān)于因“出版”作品而取得之所得的分析

根據(jù)國務(wù)院令第600號公布的個人所得稅法實(shí)施條例（2011年修正）第8條第5項(xiàng)規(guī)定，“稿酬所得，是指個人因其作品以圖書、報(bào)刊形式出版、發(fā)表而取得的所得”。該規(guī)定與歷年修訂前的條款沒有差別。其針對作品的出版，僅限定為以“圖書、報(bào)刊”的形式；其他形式出版作品并因此取得之所得，均不能構(gòu)成“稿酬所得”。該規(guī)定與國務(wù)院令第142號頒布的《中華****個人所得稅法實(shí)施條例》（1994修正）第8條第5項(xiàng)規(guī)定完全一致。筆者認(rèn)為，究其原因，在于如前所述，囿于經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r以及我國出版物的嚴(yán)格管控，傳統(tǒng)上作品的出版媒介只限于紙質(zhì)介質(zhì)，即“圖書、報(bào)紙和期刊”，除此之外，客觀上并不存在其他形式的出版物。 個人取得稿酬、稿費(fèi)，無論是《關(guān)于文學(xué)和社會科學(xué)書籍稿酬的暫行規(guī)定》《關(guān)于書籍稿酬的暫行規(guī)定》《書籍稿酬試行規(guī)定》《書籍稿酬暫行規(guī)定》《關(guān)于頒發(fā)〈報(bào)刊轉(zhuǎn)載、摘編法定許可付酬標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定〉等三個規(guī)定》，還是國家版權(quán)局關(guān)于頒發(fā)《出版文字作品報(bào)酬規(guī)定》的通知（國權(quán)[1999]第8號）（其前言部分明確指出，“在書報(bào)刊使用作品付酬方面，仍沿用國家版權(quán)局1990年7月修訂的《書籍稿酬暫行規(guī)定》”，均針對以“圖書、報(bào)紙和期刊”形式出版而獲得酬勞之情形。

因此，1994年個人所得稅法及其實(shí)施條例生效實(shí)施后，其涉及“出版”時關(guān)于“稿酬所得”的具體規(guī)定和范圍，明確限定為“圖書、報(bào)刊”兩種情形，有其歷史原因和合理性。但是，隨著網(wǎng)絡(luò)的普及和電子化、數(shù)字化的蓬勃發(fā)展，出版的形式以及出版物，除了“圖書、報(bào)刊”的傳統(tǒng)形式外，延伸、發(fā)展出了更多的形式。

根據(jù)著作權(quán)法（2010年）第58條“本法第二條所稱的出版，指作品的**、發(fā)行”之規(guī)定，出版是指編輯、**作品并向公眾發(fā)行的活動。根據(jù)著作權(quán)法第4章“出版、表演、錄音錄像、播放”，第1節(jié)“圖書、報(bào)刊的出版”，第2節(jié)“表演”第37條“使用他人作品演出，表演者（演員、演出單位）應(yīng)當(dāng)取得著作權(quán)人許可，并支付報(bào)酬”，第3節(jié)“錄音錄像”第40條“錄音錄像制作者使用他人作品制作錄音錄像制品，應(yīng)當(dāng)取得著作權(quán)人許可，并支付報(bào)酬”，以及第4節(jié)“廣播電臺、電視臺播放”第43條“廣播電臺、電視臺播放他人未發(fā)表的作品，應(yīng)當(dāng)取得著作權(quán)人許可，并支付報(bào)酬。廣播電臺、電視臺播放他人已發(fā)表的作品，可以不經(jīng)著作權(quán)人許可，但應(yīng)當(dāng)支付報(bào)酬”之規(guī)定，作品的出版特指“圖書、報(bào)刊”形式，作品被表演、錄音錄像或者播放，均不屬于出版。但是，根據(jù)《出版管理?xiàng)l例》第2條第3款“本條例所稱出版物，是指報(bào)紙、期刊、圖書、音像制品、電子出版物等”規(guī)定，以及《報(bào)紙出版管理規(guī)定》《期刊出版管理規(guī)定》《圖書出版管理規(guī)定》《音像制品出版管理規(guī)定》《電子出版物出版管理規(guī)定》《網(wǎng)絡(luò)出版**規(guī)定》等相關(guān)規(guī)定，以電子物出版、網(wǎng)絡(luò)出版甚至音像制品方式出版，與以“圖書、報(bào)刊”形式出版，其效果和效力是同等的；作者因此而得到的報(bào)酬，顯然也屬于因作品“出版”而獲得的稿酬。

對此，對比國家版權(quán)局關(guān)于頒發(fā)《出版文字作品報(bào)酬規(guī)定》的通知（國權(quán)〔1999〕第8號）第2條“本規(guī)定只適用以紙介質(zhì)出版的文字作品”之規(guī)定，將“出版”單純限制為“紙介質(zhì)”不同，2014年9月制定頒布的《使用文字作品支付報(bào)酬辦法》（中華****國家版權(quán)局中華****國家發(fā)展和改革委員會令第11號）第3條規(guī)定，“以紙介質(zhì)出版方式使用文字作品支付報(bào)酬可以選擇版稅、基本稿酬加印數(shù)稿酬或者一次性付酬等方式”，第14條規(guī)定，“以紙介質(zhì)出版方式之外的其他方式使用文字作品，除合同另有約定外，使用者應(yīng)當(dāng)參照本辦法規(guī)定的付酬標(biāo)準(zhǔn)和付酬方式付酬。在數(shù)字或者網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下使用文字作品，除合同另有約定外，使用者可以參照本辦法規(guī)定的付酬標(biāo)準(zhǔn)和付酬方式付酬”，以及國家版權(quán)局政策法制司負(fù)責(zé)人就《使用文字作品支付報(bào)酬辦法》答記者問，“隨著信息技術(shù)的廣泛應(yīng)用和作品使用方式的日漸多樣化，以紙介質(zhì)出版方式之外的其他方式和網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下使用文字作品的情況等已經(jīng)成為一種常態(tài)，但缺乏明確的付酬標(biāo)準(zhǔn)，社會各界希望對以上述方式使用文字作品的付酬標(biāo)準(zhǔn)作出相應(yīng)規(guī)定”“辦法將使用文字作品付酬標(biāo)準(zhǔn)的適用范圍從出版領(lǐng)域擴(kuò)大到數(shù)字網(wǎng)絡(luò)等領(lǐng)域……經(jīng)研究，我們認(rèn)為，網(wǎng)絡(luò)使用文字作品付酬情況千差萬別，而且是海量使用，如果不寫入，網(wǎng)絡(luò)使用文字作品付酬就找不到出路；如果簡單適用，在實(shí)踐中就會帶來極大的問題。因此，我們使用了引導(dǎo)性的表述方式，辦法規(guī)定的稿酬標(biāo)準(zhǔn)僅供網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下使用文字作品參考適用”之具體法規(guī)解答可知，作者“出版”作品獲得報(bào)酬，其“出版”的形式和“介質(zhì)”已經(jīng)從傳統(tǒng)的單純“紙介質(zhì)”擴(kuò)展至電子介質(zhì)、數(shù)字介質(zhì)和互聯(lián)網(wǎng)等介質(zhì)。

與前述出版、出版物、出版市場以及作者以多種方式出版作品，并獲得報(bào)酬的狀況相適應(yīng)，并為因應(yīng)該等發(fā)展和變化，個人所得稅制以及個人所得稅法將作品以出版方式獲得之“稿酬所得”，仍然限定在“圖書、報(bào)刊”這樣傳統(tǒng)的紙介質(zhì)形式，顯然已經(jīng)不合時宜，并且將導(dǎo)致稅法在具體適用上的不公。比如同樣的文字作品，作者以圖書形式出版并獲得報(bào)酬的，其個人所得稅適用“稿酬所得”稅目征稅；但若作者以電子物形式出版其作品，并獲得相應(yīng)報(bào)酬的。因電子物形式不屬于“圖書、報(bào)刊”形式，從而該等報(bào)酬不能適用“稿酬所得”稅目征稅；實(shí)踐中通常只能按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”征稅。而兩者在具體稅率、扣除標(biāo)準(zhǔn)、收入的計(jì)算等方面均存在很大差異，總體而言，適用“勞務(wù)報(bào)酬所得”納稅，其稅賦將顯著高于適用“稿酬所得”稅目納稅，從而造成橫向不公。

據(jù)此，2018年修訂并以國務(wù)院令第707號頒布的《中華****個人所得稅法實(shí)施條例》（2018年修正）第6條第3項(xiàng)規(guī)定對“稿酬所得”的法律概念作出相應(yīng)的調(diào)整和修改，即“稿酬所得，是指個人因其作品以圖書、報(bào)刊等形式出版、發(fā)表而取得的所得”。相比于修改之前的“稿酬所得”概念，修正后的概念多了一個“等”字。即關(guān)于稿酬所得之作品出版的具體形式上，其立法表述明確規(guī)定除了“圖書、報(bào)刊”之外，還有與此相類似的“等”其他形式。可見，隨著經(jīng)濟(jì)社會的不斷發(fā)展和演變，作品的出版除了“圖書、報(bào)刊”這兩類傳統(tǒng)的紙介質(zhì)方式之外，另有其他出版方式興起并且大有全盤超越傳統(tǒng)出版方式之勢。個人所得稅法順應(yīng)時勢作出了修正。現(xiàn)行個人所得稅法及其實(shí)施條例均未對該“等”其他形式具體是指何種形式作出特別指明，相關(guān)職能部門至今也未對此進(jìn)行專門解釋。

筆者認(rèn)為，無論是“稿酬”，還是“出版”、“圖書、報(bào)刊”等法律概念，現(xiàn)行個人所得稅法均未加以特別解釋和界定；而這些法律概念來自于相應(yīng)行政法領(lǐng)域，故，構(gòu)成稅法上的借用概念。 對該等借用概念，其具體界定、性質(zhì)、內(nèi)涵，應(yīng)當(dāng)從行政法領(lǐng)域去探尋，并應(yīng)與其在行政法領(lǐng)域?qū)υ摰雀拍畹慕缍ū３忠恢隆６缜澳晔觯F(xiàn)行行政法管理領(lǐng)域，出版的形式包括以“音像制品出版”、以“電子出版物”出版以及“網(wǎng)絡(luò)出版”等形式。因此，根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)際情況，以及前述相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，現(xiàn)行個人所得稅法關(guān)于“稿酬所得”定義中“等”所限定的形式，除了涵蓋“圖書、報(bào)刊”形式外，還應(yīng)包括以“音像制品出版”、以“電子出版物”出版以及“網(wǎng)絡(luò)出版”等屬于法定出版之情形，而不僅僅限于傳統(tǒng)的“圖書、報(bào)刊”媒體形式。作者因此而取得之所得，應(yīng)構(gòu)成“稿酬所得”。

（三）關(guān)于因“發(fā)表”作品而取得之所得的分析

個人所得稅法“稿酬所得”概念中，關(guān)于“發(fā)表”作品之表述的理解中，是指“個人因其作品以圖書、報(bào)刊等形式發(fā)表而取得所得”，還是僅指“個人因其作品發(fā)表而取得所得”，即“個人因以出版之外的其他形式發(fā)表作品而取得所得”，恐怕存有探討的余地。

出版或稱發(fā)表，是指將作品通過任何方式公之于眾的一種行為，“出版”即為“發(fā)表”；而“發(fā)表”亦即為“出版”。或者按照約定俗成的傳統(tǒng)理解，以書籍形式呈現(xiàn)的，稱之為“出版”，而以報(bào)刊形式呈現(xiàn)的，則稱之為“發(fā)表”。就這一意義而言，“出版”和“發(fā)表”的概念、內(nèi)涵沒有任何區(qū)別。但是，前已述及，“發(fā)表”是指將作品公之于眾，即向公眾公開作品，至于公開的方式、形式，只要不違背法律、法規(guī)的相關(guān)強(qiáng)制性規(guī)定，即不受任何限制。而“出版”屬于作品的“使用方式”，是著作權(quán)人之“使用權(quán)”中的“**權(quán)”和“發(fā)行權(quán)”的體現(xiàn)。在現(xiàn)行著作權(quán)法體系下，以及著作權(quán)法律實(shí)踐中，兩者具有顯著的區(qū)別和本質(zhì)不同。

根據(jù)著作權(quán)法第10條第1項(xiàng)“發(fā)表權(quán)，即決定作品是否公之于眾的權(quán)利”之規(guī)定，發(fā)表應(yīng)當(dāng)是指將作品通過任何方式公之于眾的一種行為。就此意義而言，作品“出版”本身，就是將作品“發(fā)表”的一種形式和方法；但是，反過來，作品的“發(fā)表”并不意味著該作品已經(jīng)“出版”；作品的“出版”，須嚴(yán)格依照前述《出版管理?xiàng)l例》以及以此為基礎(chǔ)制定之各類出版物管理的專門規(guī)章之規(guī)定；僅在依照該等特別法律、法規(guī)規(guī)定，經(jīng)過相應(yīng)程序和審查、核驗(yàn)要求后，在特定的媒介上進(jìn)行公開**、發(fā)行作品；而除以“出版”方式之外的其他方式“發(fā)表”作品的場合，僅須遵循一般法律、法規(guī)規(guī)定即可。對此，《出版管理?xiàng)l例》第23條“公民可以依照本條例規(guī)定，在出版物上自由表達(dá)自己對國家事務(wù)、經(jīng)濟(jì)和文化事業(yè)、社會事務(wù)的見解和意愿，自由發(fā)表自己從事科學(xué)研究、文學(xué)藝術(shù)創(chuàng)作和其他文化活動的成果”之規(guī)定，亦清晰表明，以相應(yīng)“出版物”出版的作品，屬于作者相應(yīng)成果的“自由發(fā)表”。因此，“發(fā)表”就其內(nèi)涵和外延而言，本質(zhì)上應(yīng)已涵蓋“出版”。從這個角度而言，在法律概念上，現(xiàn)行個人所得稅法將“出版”和“發(fā)表”并列的規(guī)定并不科學(xué)和嚴(yán)謹(jǐn)。另一方面，稅法關(guān)于“發(fā)表”之表述的具體理解，若為前者，即“個人因其作品以圖書、報(bào)刊等形式發(fā)表而取得所得”，則其關(guān)于“發(fā)表”與“出版”的表述無任何區(qū)別，系同義反復(fù)，不存在并列之可能。故此，后者的理解應(yīng)是條款的應(yīng)有之義，即“發(fā)表”是指，“個人因以出版之外的其他形式發(fā)表作品而取得所得”。

據(jù)此，“稿酬所得”的本質(zhì)特征和顯著標(biāo)志，是其作品通過書籍、報(bào)紙、雜志、電子媒介、網(wǎng)絡(luò)、音像制品等形式正式“出版”；或者雖然沒有以前述方式“出版”，但通過能為公眾所知曉的任何合法方式“發(fā)表”，包括在網(wǎng)站、微信、QQ或者其他社交平臺上發(fā)表，作者并據(jù)此獲得稿費(fèi)性質(zhì)的收入。

三、“稿酬所得”與“勞務(wù)報(bào)酬所得”及“特許權(quán)使用費(fèi)所得”的比較

勞務(wù)報(bào)酬所得，指個人**從事非雇傭的各種勞務(wù)活動所取得的所得，是個人**從事各種技藝，提供各項(xiàng)勞務(wù)取得的報(bào)酬。包括從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測試、醫(yī)療、法律、會計(jì)、咨詢、講學(xué)、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。

勞務(wù)報(bào)酬所得的納稅義務(wù)人與其相對方屬于民商事法律、合同法調(diào)整的范疇，基于自由意思表示，相互之間建立勞務(wù)合同關(guān)系，一方提供勞務(wù)，一方支付對價。

個人所得稅法勞務(wù)報(bào)酬稅目中，涉及與作品相關(guān)的勞務(wù)行為，包括翻譯、審稿、書畫、影視、錄音錄像、演出等行為。該等行為均涉及文字、圖畫、劇本等作品，但行為人并非該等作品的權(quán)利人，而是接受作品的權(quán)利人委托或者經(jīng)作品權(quán)利人同意，為其作品的發(fā)表、呈現(xiàn)、出版等提供相應(yīng)服務(wù)的行為，或者所創(chuàng)造的作品并非用于出版、發(fā)表，而是接受委托直接按委托人要求制作作品后將作品及其權(quán)屬均交付委托人。而稿酬所得的作者創(chuàng)造其作品后，將其作品通過圖書、報(bào)紙、雜志、網(wǎng)絡(luò)等平臺進(jìn)行發(fā)表、出版，自身享有該等作品的著作權(quán)。例如：接受委托從事翻譯業(yè)務(wù)的個人，翻譯完成一部作品后，該等作品的著作權(quán)人為委托人或者其他第三人，而非翻譯者本身，該等翻譯行為而獲得的收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得；相反，若**的作者經(jīng)境外原作者授權(quán)，將其外國語言的作品翻譯成中文，并由該作者作為譯者出版該書籍，該作者因此獲得的收入，則屬于稿酬所得。可見，稿酬所得僅限于作者的作品本身以各種方式呈現(xiàn)于公眾，而該等作品并沒有被演繹或者經(jīng)攝影、攝像、表演等處理，從而成為其新的作品，或者成為其他人的作品。

顯然，稿酬所得的個人，與提供勞務(wù)而獲得勞務(wù)報(bào)酬所得的個人，均屬于**從事各種非雇傭勞動的所謂自由職業(yè)者。但是，勞務(wù)報(bào)酬所得的個人，利用其技能為明確、具體的相對方提供**非雇傭勞務(wù)，根據(jù)合同約定或者法律規(guī)定，應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)的勞務(wù)成果，按質(zhì)、按量以及相應(yīng)的時間節(jié)點(diǎn)、進(jìn)度等要求向相對方交付，勞務(wù)成果的權(quán)屬直接歸屬于相對方（實(shí)踐中亦可以保留部分權(quán)能，但勞務(wù)成果向相對方的交付是確定無疑的），相對方經(jīng)對勞務(wù)成果驗(yàn)收確認(rèn)，符合雙方合同約定的情形下，相對方據(jù)此向該個人支付報(bào)酬；若個人交付的勞務(wù)成果不符合合同約定或者存在侵權(quán)等違法情形，該個人通常需要依法、依約向相對方承擔(dān)違約賠償責(zé)任。而在稿酬所得的場合，個人完成作品的創(chuàng)作后，是否投稿、是否出版以及是否以其他方式發(fā)表、何時發(fā)表等，通常均取決于個人的自由選擇，即使在約稿的場合，個人未依約完成作品，或者完成作品后不交付出版、發(fā)表、公開，仍然是其可以任意決定，而無須承擔(dān)任何違約賠償責(zé)任的。即使因作品出版、發(fā)表、公開后未獲得任何預(yù)期的反響和效果，僅對作者本人的聲譽(yù)、形象造成影響，作者無須承擔(dān)任何合同或者法律上的違約賠償責(zé)任（當(dāng)然，該等作品侵犯第三人著作權(quán)的情形下，單純的構(gòu)成侵權(quán)責(zé)任不在此限）。

而特許權(quán)使用費(fèi)所得，是指個人提供專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的所得。提供著作權(quán)的使用權(quán)取得的所得，不包括稿酬所得。著作權(quán)，即版權(quán)，是作者依法對文學(xué)、藝術(shù)和科學(xué)作品享有的專有權(quán)。

筆者認(rèn)為，根據(jù)著作權(quán)法（2010年）第10條第1款，第2款“著作權(quán)人可以許可他人行使前款第5項(xiàng)至第17項(xiàng)規(guī)定的權(quán)利，并依照約定或者本法有關(guān)規(guī)定獲得報(bào)酬”之規(guī)定，其中作品的出版、發(fā)表行為，均涵蓋于其第5項(xiàng)“**權(quán)”和第6項(xiàng)“發(fā)行權(quán)”之中；因此，究其行為本質(zhì)而言，作者創(chuàng)作作品后，將作品用于出版或者發(fā)表的行為本身，就是將其作品著作權(quán)交付出版機(jī)構(gòu)或者發(fā)表平臺予以使用，并使其作品得以實(shí)際獲得出版或者發(fā)表。該等行為完全符合“特許權(quán)使用費(fèi)所得”稅目中“個人提供著作權(quán)的使用權(quán)取得的所得”這一行為要件。但是由于現(xiàn)行個人所得稅法已將作者授權(quán)出版機(jī)構(gòu)、平臺出版、發(fā)表作品，作者據(jù)此獲得的報(bào)酬明確界定為屬于**存在的“稿酬所得”之稅目的適用對象。故此，應(yīng)當(dāng)按照稅法該特別規(guī)定進(jìn)行個人所得稅的征管，而不應(yīng)適用“特許權(quán)使用費(fèi)所得”稅目予以征稅。因此，現(xiàn)行個人所得稅法在界定“特許權(quán)使用費(fèi)所得”這一法律概念時明文規(guī)定，“提供著作權(quán)的使用權(quán)取得的所得，不包括稿酬所得”。兩者實(shí)質(zhì)上存在著交叉和重疊；但現(xiàn)行稅法考慮了出版、發(fā)表作品的特殊性，考慮了“第一，它是一種依靠較高智力創(chuàng)作的精神產(chǎn)品；第二，它具有普遍性；第三，它與社會主義精神文明和物質(zhì)文明密切相關(guān)；第四，它的報(bào)酬相對偏低”，因此，特別將作品出版、發(fā)表的所得，單獨(dú)作為“稿酬所得”征稅，并給予比特許權(quán)使用費(fèi)所得更為優(yōu)惠、照顧的政策。從這個角度而言，“稿酬所得”本應(yīng)屬于“特許權(quán)使用費(fèi)所得”稅目的征稅范圍，但基于前述政策等因素考量，而將其從“特許權(quán)使用費(fèi)所得”中**出來，作為單獨(dú)的一個稅目進(jìn)行個人所得稅征收。因而，**注冊會計(jì)師協(xié)會編寫的2015年度注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《稅法》中，在講述了將“稿酬所得”作為**征稅稅目的原因后，其認(rèn)為“所以，稿酬所得應(yīng)當(dāng)與一般勞務(wù)報(bào)酬相區(qū)別”的論述，即將稿酬所得與勞務(wù)報(bào)酬所得視為同類型收入的觀點(diǎn)，值得商榷，實(shí)質(zhì)上混淆了稿酬所得與勞務(wù)報(bào)酬所得的本質(zhì)區(qū)別。

另外，需要明確的是，在作者將其撰寫的作品交由相關(guān)方進(jìn)行影視劇、音樂制作、舞臺呈現(xiàn)等，若作品本身的著作權(quán)歸屬于作者的，作者因此獲得的收入，如前所述其性質(zhì)上與通過出版、發(fā)表而取得的所得并無本質(zhì)區(qū)別。但是，鑒于“稿酬所得”限定于出版和直接的發(fā)表行為；而劇本作品經(jīng)創(chuàng)作后，通過各種制作、表演予以呈現(xiàn)的，并非作品本身的發(fā)表，而是將作品通過相應(yīng)的形式進(jìn)行演繹。因而，不具備“稿酬所得”所要求之“出版、發(fā)表”的構(gòu)成要件。故而作者取得的所得，難以構(gòu)成“稿酬所得”；鑒于該等劇本作品的著作權(quán)歸屬于作者本人，而作者同意或者授權(quán)或者委托相關(guān)方對該作品進(jìn)行制作、表演等演繹，應(yīng)當(dāng)屬于提供著作權(quán)供他人使用的行為，其因此而取得的所得，應(yīng)構(gòu)成“特許權(quán)使用費(fèi)所得”。對此，《國家**關(guān)于劇本使用費(fèi)征收個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2002〕52號）“對于劇本作者從電影、電視劇的制作單位取得的劇本使用費(fèi)，不再區(qū)分劇本的使用方是否為其任職單位，統(tǒng)一按特許權(quán)使用費(fèi)所得項(xiàng)目計(jì)征個人所得稅”之規(guī)定，亦進(jìn)行了明確。

當(dāng)然，在實(shí)踐中包括電視、電影劇本創(chuàng)作實(shí)踐中，存在著一種委托創(chuàng)作之情形，即作者受相關(guān)方委托或者邀約，為其撰寫作品。根據(jù)著作權(quán)法（2010年修正）第9條“著作權(quán)人包括：（一）作者；（二）其他依照本法享有著作權(quán)的公民、法人或者其他組織”，第11條“著作權(quán)屬于作者，本法另有規(guī)定的除外”，第17條“受委托創(chuàng)作的作品，著作權(quán)的歸屬由委托人和受托人通過合同約定”之規(guī)定，雙方明確相應(yīng)劇作的著作權(quán)歸屬于委托人或者邀約方的（但根據(jù)合同約定，作者仍然可能保留該作品著作權(quán)相關(guān)的部分人身權(quán)如署名權(quán)，但該作品的其他權(quán)利不歸屬于作者），作者據(jù)此從委托人或者邀約方獲得的報(bào)酬，如何界定其性質(zhì)？由于在此情形下，作者并不擁有相應(yīng)劇本作品的著作權(quán)，其著作權(quán)依約本就屬于委托人或者邀約方，因此不存在提供著作權(quán)的使用權(quán)之情形，不構(gòu)成“特許權(quán)使用費(fèi)所得”；同時，該等作品并非由作者進(jìn)行出版、發(fā)表，其同樣不構(gòu)成“稿酬所得”。故而，上述受托從事作品創(chuàng)作的行為，實(shí)質(zhì)上是作者根據(jù)委托合同，按約向委托人、邀約方提供智力創(chuàng)作勞務(wù)的行為，其獲得的報(bào)酬應(yīng)屬于“勞務(wù)報(bào)酬所得”。就這一角度而言，“稿酬所得”與“勞務(wù)報(bào)酬所得”亦存在著一定的交叉和重合。

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