前沿拓展：

作者：王冬生

北京智方圓稅務(wù)師事務(wù)所

郵箱：wangdongsheng@cstcta.com

2021年底，****發(fā)布《關(guān)于延續(xù)實(shí)施全年一次性獎金等個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策的公告》（****公告2021年第42號，以下簡稱42號公告）、《關(guān)于延續(xù)實(shí)施外籍個(gè)人津補(bǔ)貼等有關(guān)個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策的公告》（****公告2021年第43號，以下簡稱43號公告），備受納稅人關(guān)注和期待的全年一次性獎金政策、上市公司股權(quán)激勵政策、免于辦理個(gè)稅匯繳政策、央企負(fù)責(zé)人和外籍個(gè)人的個(gè)稅優(yōu)惠政策都繼續(xù)執(zhí)行。本文結(jié)合有關(guān)規(guī)定，介紹以下六個(gè)問題。

一、五項(xiàng)個(gè)稅優(yōu)惠政策延續(xù)的時(shí)間

二、全年一次性獎金的規(guī)定及問題

三、上市公司股權(quán)激勵的規(guī)定

四、免辦個(gè)稅匯繳

五、**企業(yè)負(fù)責(zé)人

六、外籍個(gè)人

一、五項(xiàng)個(gè)稅優(yōu)惠政策延續(xù)的時(shí)間

根據(jù)42號和43號公告，不同政策的延續(xù)時(shí)間，不盡相同。

（一）全年一次性獎金

《** **關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財(cái)稅〔2018〕164號，以下簡稱164號文）規(guī)定的全年一次性獎金單獨(dú)計(jì)稅優(yōu)惠政策，執(zhí)行期限延長至2023年12月31日。

（二）上市公司股權(quán)激勵

164號文規(guī)定的上市公司股權(quán)激勵單獨(dú)計(jì)稅優(yōu)惠政策，執(zhí)行期限延長至2022年12月31日。

（三）免辦個(gè)稅匯繳

《****關(guān)于個(gè)人所得稅綜合所得匯算清繳涉及有關(guān)政策問題的公告》（****公告2019年第94號，以下簡稱94號公告）規(guī)定的免于辦理個(gè)人所得稅綜合所得匯算清繳優(yōu)惠政策，執(zhí)行期限延長至2023年12月31日。

(四) **企業(yè)負(fù)責(zé)人

164號文規(guī)定的**企業(yè)負(fù)責(zé)人任期激勵單獨(dú)計(jì)稅優(yōu)惠政策，執(zhí)行期限延長至2023年12月31日。

（五）外籍個(gè)人

164號文規(guī)定的外籍個(gè)人有關(guān)津補(bǔ)貼優(yōu)惠政策，執(zhí)行期限延長至2023年12月31日。

除上市公司股權(quán)激勵政策延續(xù)一年，到2022年底外，其他四項(xiàng)政策，都是延續(xù)兩年，到2023年底。

二、全年一次性獎金的規(guī)定及問題

42號公告延續(xù)164號文的規(guī)定，164號文又基于其他規(guī)定。稅收法規(guī)就是個(gè)連環(huán)套，需要按照一定的順序，把有關(guān)法規(guī)梳理一下，才能有個(gè)清晰的印象。

（一）164號文的規(guī)定

根據(jù)164號文，居民個(gè)人取得全年一次性獎金，符合《國家**關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號，以下簡稱9號文）規(guī)定的，在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，以全年一次性獎金收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額，按照換算后的綜合所得月度稅率表，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額＝全年一次性獎金收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

當(dāng)然，個(gè)人也可以選擇將全年一次性獎金并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算納稅。

（二）如何選擇？

個(gè)人是將全年一次性獎金單獨(dú)計(jì)算個(gè)稅，還是并入綜合所得一并計(jì)算個(gè)稅，如何選擇，稅負(fù)才更低？

選擇的方向，是爭取可以適用更低的邊際稅率。

但該如何選擇，沒有針對所有人的統(tǒng)一**，需要根據(jù)每個(gè)人的收入情況、專項(xiàng)附加扣除情況等，分別驗(yàn)算，才可以得出結(jié)論。

對收入較低的個(gè)人而言，由于全年一次性獎金單獨(dú)計(jì)算，是肯定要繳稅的，并入平時(shí)的工資薪金一起計(jì)算，也許稅負(fù)更低。

對收入較高的個(gè)人而言，如果工資薪金已經(jīng)達(dá)到45%的邊際稅率，一次性獎金單獨(dú)計(jì)算，適用稅率低于45%，單獨(dú)計(jì)算可能更合適。如果獎金單獨(dú)計(jì)算，適用稅率也是45%，單獨(dú)計(jì)算就沒有意義。

（三）一次性獎金政策應(yīng)注意問題

全年一次性獎金政策，盡管不是新的政策，但需要注意的問題，還是值得強(qiáng)調(diào)。

1、獎金越多，稅后越少

個(gè)人所得稅盡管是邊際稅率，掙的越多，納稅越多，稅后也應(yīng)越多。但是，由于全年一次性獎金的計(jì)算公式，存在技術(shù)上的問題，有時(shí)可能獎金越多，納稅越多，但稅后收入越少的情況，也就是邊際稅率，可能超過100%。下面舉個(gè)例子說明：

張三2021年全年一次性獎金是36000元，如果單獨(dú)計(jì)算，每月是3000元，適用稅率是3%，速算扣除數(shù)是0，應(yīng)納稅額是：

36000*3%=1080元

如果獎金增加500元，變成36500元，單獨(dú)計(jì)算時(shí)，每月是3041.67元，適用稅率變成10%，速算扣除數(shù)是210元，應(yīng)納稅額是：

36500*10%-210=3440元

多發(fā)500元，多繳2360元，稅后獎金由34920元，減少到33060元，這500元的邊際稅率高達(dá)472%（2360/500）。

因此，在獎金單獨(dú)計(jì)算時(shí)，要注意避免上述問題，防止“好心辦壞事”。

2、獎金定義與適用次數(shù)

根據(jù)9號文，全年一次性獎金是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎金，也包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。

其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。

在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對每一個(gè)納稅人，該計(jì)稅辦法只允許采用一次。

三、上市公司股權(quán)激勵的規(guī)定

上市公司股權(quán)激勵的規(guī)定，也比較多，本文基于164號文和有關(guān)文件的規(guī)定，僅簡單介紹。

（一）股權(quán)激勵的類型

根據(jù)164號文，股權(quán)激勵措施包括：股票期權(quán)、股票增值權(quán)、限制性股票、股權(quán)獎勵等股權(quán)激勵措施。

1、股票期權(quán)的定義

《關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2005]35號 ，以下簡稱35號文）給股票期權(quán)下了定義：

“股票期權(quán)是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的一項(xiàng)權(quán)利，該權(quán)利允許被授權(quán)員工在未來時(shí)間內(nèi)以某一特定價(jià)格購買本公司一定數(shù)量的股票?！?/span>

2、股票增值權(quán)的定義

《關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]5號，以下簡稱5號文）對股票增值權(quán)的定義是：

“股票增值權(quán)，是指上市公司授予公司員工在未來一定時(shí)期和約定條件下，獲得規(guī)定數(shù)量的股票價(jià)格上升所帶來收益的權(quán)利。被授權(quán)人在約定條件下行權(quán)，上市公司按照行權(quán)日與授權(quán)日二級市場股票差價(jià)乘以授權(quán)股票數(shù)量，發(fā)放給被授權(quán)人現(xiàn)金。”

3、限制性股票的定義

根據(jù)5號文，“限制性股票，是指上市公司按照股權(quán)激勵計(jì)劃約定的條件，授予公司員工一定數(shù)量本公司的股票?！?/span>

（二）需要滿足的條件

按照164號文，納稅人適用股權(quán)激勵的個(gè)稅政策，需要符合有關(guān)文件規(guī)定的條件，除上述35號文、5號文外，還應(yīng)根據(jù)各自的情況，滿足《** 國家**關(guān)于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點(diǎn)政策推廣到全國范圍實(shí)施的通知》（財(cái)稅〔2015〕116號，以下簡稱116號文）第四條、《**國家**關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號，以下 簡稱101號文）第四條第（一）項(xiàng)規(guī)定的相關(guān)條件。

從35號文的規(guī)定看，享受股權(quán)激勵的員工，可以是上市公司的員工，也可以是上市公司控股企業(yè)的員工，但都必須是本上市公司的股票。

（三）個(gè)稅計(jì)算方法

根據(jù)164號文，盡管股權(quán)激勵所得屬于工資薪金所得，但不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

一個(gè)納稅年度內(nèi)取得兩次以上（含兩次）股權(quán)激勵的，應(yīng)合并后，再按上述公式計(jì)算納稅。

從上述公式可以看出，股權(quán)激勵的個(gè)稅計(jì)算方法，與全年一次性獎金，有很大不同，優(yōu)惠力度沒有一次性獎金大。

四、免辦個(gè)稅匯繳

根據(jù)94號公告，可免于辦理個(gè)稅匯繳的情況，包括兩類：

一是年度綜合所得收入不超過12萬元且需要匯算清繳補(bǔ)稅的。

二是年度匯算清繳補(bǔ)稅金額不超過400元的。

上述兩種可以免于辦理匯繳的規(guī)定，都是一種減稅措施，因?yàn)椴挥猛ㄟ^匯繳補(bǔ)稅了。

五、**企業(yè)負(fù)責(zé)人

央企負(fù)責(zé)人其工資薪金的構(gòu)成與發(fā)放方式，有特殊的規(guī)定，個(gè)稅也有相應(yīng)的規(guī)定。

（一）年度績效與任期獎勵

根據(jù)164號文，**企業(yè)負(fù)責(zé)人取得年度績效薪金延期兌現(xiàn)收入和任期獎勵，符合《國家**關(guān)于**企業(yè)負(fù)責(zé)人年度績效薪金延期兌現(xiàn)收入和任期獎勵征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2007〕118號，以下簡稱118號文）規(guī)定的，參照全年一次性獎金的政策執(zhí)行。

（二）央企名單

118號文列舉了央企名單，當(dāng)然，央企不斷重組，即使不在名單，但是屬于國務(wù)院國資委管理，也屬于央企。

但是，沒有列入國資委管理的金融企業(yè)，能否執(zhí)行這一政策？嚴(yán)格講不行，因?yàn)椴辉诿麊巍Ｈ绻鹑谄髽I(yè)的主管稅局不同意執(zhí)行一次性獎金的政策，建議及時(shí)與**溝通，增補(bǔ)名單。

（三）央企負(fù)責(zé)人

118號文件，規(guī)定了央企負(fù)責(zé)人的范圍，包括：

國有獨(dú)資企業(yè)和未設(shè)董事會的國有獨(dú)資公司的總經(jīng)理(總裁)、副總經(jīng)理(副總裁)、總會計(jì)師;

設(shè)董事會的國有獨(dú)資公司(國資委確定的董事會試點(diǎn)企業(yè)除外)的董事長、副董事長、董事、總經(jīng)理(總裁)、副總經(jīng)理(副總裁)、總會計(jì)師;

國有控股公司國有股權(quán)代表出任的董事長、副董事長、董事、總經(jīng)理(總裁)，列入國資委**委管理的副總經(jīng)理(副總裁)、總會計(jì)師;

國有獨(dú)資企業(yè)、國有獨(dú)資公司和國有控股公司**委(**組)**、副**、常委(**組成員)、紀(jì)委**(紀(jì)檢組長)。

總工程師、總經(jīng)濟(jì)師算不算？嚴(yán)格摳字眼，不算。但從道理上講，企業(yè)的總工、總經(jīng)與總會，是一個(gè)級別。如果出現(xiàn)分歧，還是積極與總局溝通，使政策更公平合理。

六、外籍個(gè)人

針對外籍個(gè)人的特殊情況，個(gè)稅法規(guī)對外籍個(gè)人一直有優(yōu)惠規(guī)定。

（一）可以選擇享受

根據(jù)164號文，外籍個(gè)人如果符合居民企業(yè)條件，可以選擇享受個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除，或津貼補(bǔ)貼免征個(gè)稅的政策。

但不能同時(shí)享受，且一經(jīng)選擇，在一個(gè)納稅年度內(nèi)不得變更。

（二）可以免稅的津貼、補(bǔ)貼

外籍個(gè)人可以免稅的補(bǔ)貼包括《**國家**關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅〔1994〕20號）、《國家**關(guān)于外籍個(gè)人取得有關(guān)補(bǔ)貼征免個(gè)人所得稅執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕54號）和《**國家**關(guān)于外籍個(gè)人取得港澳地區(qū)住房等補(bǔ)貼征免個(gè)人所得稅的通知》（財(cái)稅〔2004〕29號）規(guī)定的住房補(bǔ)貼、語言訓(xùn)練費(fèi)、子女教育費(fèi)等津補(bǔ)貼。

總之，在當(dāng)今減稅降費(fèi)，經(jīng)濟(jì)下行的大背景下，原定執(zhí)行到2021年底的上述政策，又延續(xù)了。至于到期后，是否繼續(xù)延續(xù)，只能到時(shí)候再看了。不確定性因素太多，很難做出準(zhǔn)確的預(yù)計(jì)。

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