前沿拓展：

個(gè)人所得稅所得來源地的確定

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解析：

解析老師：云考點(diǎn)老師

臨省放本題考核個(gè)人所得來源地的規(guī)定。工資、薪金所得，以納稅義務(wù)人任職、受雇的公司、企業(yè)、事業(yè)單位、機(jī)關(guān)、團(tuán)體、部隊(duì)、時(shí)料笑學(xué)校等單位的所在地為所得來源地。

序言

為解決國際雙重征稅問題和調(diào)整兩國間稅收利益分配，世界各國普遍采用締結(jié)雙邊稅收協(xié)定這一有效途徑。為了避免國際雙重征稅，締約國雙方都要作出相應(yīng)的讓步，從而達(dá)成締約國雙方居民都享有優(yōu)惠，而且這種優(yōu)惠只有締約國一方或雙方的居民有資格享受。國際稅收協(xié)定的法律地位國際稅收協(xié)定與國內(nèi)法都屬于法律范疇，體現(xiàn)國家意志，并且相互依存相互滲透。

但國內(nèi)法協(xié)調(diào)的是一國內(nèi)部的稅收關(guān)系，國際稅收協(xié)定協(xié)調(diào)的是一個(gè)國家與另一個(gè)國家的稅收關(guān)系。國際稅收協(xié)定按參加國多少，可以分為雙邊稅收協(xié)定和多邊稅收協(xié)定。按其協(xié)調(diào)的范圍大小，可以分為一般稅收協(xié)定和特定稅收協(xié)定。《經(jīng)合發(fā)組織范本》和《**范本》對跨國法人和跨國自然人財(cái)產(chǎn)征稅的協(xié)調(diào)主要包括三個(gè)方面的內(nèi)容：所得征稅，協(xié)議內(nèi)容對各種所得的征稅權(quán)給予確定。轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收益、財(cái)產(chǎn)凈值征稅，締約國雙方對財(cái)產(chǎn)征稅的管轄權(quán)的劃分。避免雙重征稅的方法，指出締約國雙方對對方已征稅款，為了避免重復(fù)征稅，可以選擇免稅法和抵免法。

1、跨國非**個(gè)人勞務(wù)所得

對于跨國的非**個(gè)人勞務(wù)所得，稅收協(xié)定一般都規(guī)定在一定條件下可由非居住國行使地域管轄權(quán)征稅。中外稅收協(xié)定采用了兩個(gè)稅收協(xié)定范本的規(guī)定，即締約國一方居民在締約國另一方受雇取得的工資、薪金和其他類似的報(bào)酬，可在締約國另一方征稅。但同時(shí)具備下述三個(gè)條件時(shí)，應(yīng)僅由締約國一方征稅：

① 納稅人歷年中在締約國另一方停留連續(xù)或累計(jì)不超過183天(同英國的協(xié)定限于“有關(guān)會(huì)計(jì)年度中”，同挪威、白**的協(xié)定限于“任何12個(gè)月中”，同新西蘭、澳大利亞的協(xié)定限于“任何連續(xù)的12個(gè)月期間”，同巴布亞新幾內(nèi)亞的協(xié)定限于任何365天中);該項(xiàng)報(bào)酬由并非該締約國另一方居民的雇主支付或代表雇主支付;

② 該項(xiàng)報(bào)酬不是由雇主設(shè)在該締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定場所所負(fù)擔(dān)。在**境內(nèi)，上述同時(shí)具備三個(gè)條件的免稅待遇，僅適用于短期停留人員，不適用于在**境內(nèi)任職、有固定工作的人員。對方國家的居民個(gè)人被派來華擔(dān)任企業(yè)常駐代表處的代表或工作人員，屬于在華有固定工作的常駐人員，其工資、薪金無論在何地由誰支付，都不適用于停留期不超過183天的免稅規(guī)定。

跨國非**個(gè)人勞務(wù)所得計(jì)算公式如下：應(yīng)納稅額=(當(dāng)月境內(nèi)外工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù))×(當(dāng)月境內(nèi)支付工資+當(dāng)月境內(nèi)外支付工資總額)×(當(dāng)月境內(nèi)工作天數(shù)/當(dāng)月天數(shù))

舉例：美籍籍人士鮑勃2016年1-12月在**境內(nèi)企業(yè)任職，居住時(shí)間不超過183天，境內(nèi)每月支付工資5000元**幣，境外每月支付并承擔(dān)20000元**幣(以1月份為例)。

近幾年來，許多國家在國內(nèi)法中規(guī)定，對外國人來本國短期完成某項(xiàng)特定工作時(shí)，給予一系列優(yōu)惠待遇。例如，我國稅法規(guī)定：“為促進(jìn)文化交流，有利于引進(jìn)人才，對我國有關(guān)部門聘請時(shí)間在兩年以內(nèi)的外國文教專家，對其本國發(fā)的工資、薪金所得，可免于征收個(gè)人所得稅。”還規(guī)定，“援助國派來我國專為該國無償援助我國的建設(shè)項(xiàng)目服務(wù)的工作人員，取得的工資、生活津貼，不論是我方支付或外國支付，均可免征個(gè)人所得稅。”

2、跨國**個(gè)人勞務(wù)所得

**個(gè)人勞務(wù)指的是個(gè)人從事的專業(yè)性勞務(wù)，如律師、會(huì)計(jì)師、建筑師、私人開業(yè)醫(yī)生、牙科醫(yī)生等。**個(gè)人勞務(wù)的基本特征有兩個(gè)：一是**性，即并非受雇于人;二是專業(yè)性，即非從事一般的工商業(yè)及貿(mào)易活動(dòng)。從事**個(gè)人勞務(wù)者，其居住國對其取得的收益可獨(dú)享征稅權(quán)，但如果該個(gè)人通過設(shè)在另一國的固定場所從事勞務(wù)活動(dòng)的，該固定場所所在國**可以對僅屬于該固定場所或常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得征稅。還增加了兩條內(nèi)容：

① 如果從事此類活動(dòng)的人在來源國有關(guān)財(cái)政年度中的停留期累計(jì)不少于183天，即使沒有固定場所，但對其進(jìn)行勞務(wù)活動(dòng)的所得，來源國也可以征稅，但應(yīng)僅對在該國從事勞務(wù)取得的所得征稅;如果沒有設(shè)立固定基地且停留不超過183天，在該國不納稅。

② 如果某人在來源國從事勞務(wù)活動(dòng)取得的報(bào)酬超過了一定數(shù)額(具體數(shù)額應(yīng)由雙邊談判確定)，所得來源國可以征稅，但前提條件是該項(xiàng)報(bào)酬是由來源國居民支付或由設(shè)在該國的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定場所負(fù)擔(dān)。我國對外稅收協(xié)定一般規(guī)定，締約國一方居民在締約國另一方從事**勞務(wù)的所得，僅由締約國一方(即居住國)征稅。但在符合以下兩個(gè)條件之一時(shí)，締約國另一方(即來源國)也可征稅。

對財(cái)產(chǎn)收益的征稅，各國在立法上不盡一致，有的國家是單立稅種征稅，也有的國家是單定稅率征稅。目前我國對財(cái)產(chǎn)收益沒有單獨(dú)設(shè)立稅種或稅率征稅，對企業(yè)轉(zhuǎn)讓的財(cái)產(chǎn)收益，并入營業(yè)利潤征收企業(yè)所得稅;對個(gè)人轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收益，征收個(gè)人所得稅。我國在對外簽訂的稅收協(xié)定中，對這類征稅對象的協(xié)調(diào)有如下一些規(guī)定：

(1)對不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，以財(cái)產(chǎn)的位于地為所得來源地，由來源地國家優(yōu)先征稅。

(2)轉(zhuǎn)讓常設(shè)機(jī)構(gòu)的營業(yè)財(cái)產(chǎn)或從事個(gè)人**勞務(wù)的固定場所財(cái)產(chǎn)，以常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定場所的所在地為所得的來源地。無論是單獨(dú)轉(zhuǎn)讓，還是隨同整個(gè)企業(yè)或基地一起轉(zhuǎn)讓，只要是轉(zhuǎn)讓歸屬于該機(jī)構(gòu)場所的財(cái)產(chǎn)所取得的收益，都可以由該機(jī)構(gòu)場所的所在國征稅。

(3)轉(zhuǎn)讓從事國際運(yùn)輸?shù)拇盎蝻w機(jī)，或轉(zhuǎn)讓經(jīng)營上述船舶、飛機(jī)的動(dòng)產(chǎn)所取得的收益，僅由轉(zhuǎn)讓者為其居民的締約國征稅，即由居住國獨(dú)占征稅權(quán)。

1、不動(dòng)產(chǎn)及其所得或收益的征稅

各國在簽訂稅收協(xié)定時(shí)，把坐落在非居住國境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)所得，列入允許由非居住國優(yōu)先行使地域管轄權(quán)的范圍，基本上都能取得一致意見。以不動(dòng)產(chǎn)的位于地，即所在地或坐落地為準(zhǔn);對動(dòng)產(chǎn)及其收益的征稅，以實(shí)際發(fā)生地或者是與常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定場所有關(guān)為準(zhǔn)。這些原則要解決的是締約國一方居民在締約國另一方涉及與財(cái)產(chǎn)有關(guān)的征稅問題，與此同時(shí)，這些原則并不影響該締約國一方按照居民管轄權(quán)征稅的原則，對其居民位于對方國家的財(cái)產(chǎn)或從對方國家取得的財(cái)產(chǎn)所得或收益征稅。

2、財(cái)產(chǎn)凈值征稅

對財(cái)產(chǎn)凈值征稅的協(xié)調(diào)條款，只有在締約國實(shí)行全面財(cái)產(chǎn)稅制度時(shí)，才有必要列入?yún)f(xié)定之中。我國還沒有建立全面的財(cái)產(chǎn)稅制度，城市房地產(chǎn)稅雖具有財(cái)產(chǎn)稅的性質(zhì)，但對居民境外的財(cái)產(chǎn)不征稅。因此，我國除了同個(gè)別國家，如德國、挪威、西班牙、奧地利、盧森堡等國外，在稅收協(xié)定中一般都不列入有關(guān)財(cái)產(chǎn)凈值征稅的條款。

對以轉(zhuǎn)讓股份的形式轉(zhuǎn)讓公司財(cái)產(chǎn)所取得的收益如何行使地域管轄權(quán)，中外稅收協(xié)定一般有三種處理情況：

①把重要股權(quán)定為控股不少于25%的，可由該公司為居民的締約國征稅，如中美、中法、中比、中挪、中新(新加坡)等協(xié)定;

②只明確轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的股權(quán)，對轉(zhuǎn)讓其他公司的股票未加明確，如中加、中馬、中芬等協(xié)定;

③對以股票形式轉(zhuǎn)讓公司的財(cái)產(chǎn)未加明確，如中日、中德、中英等協(xié)定。對轉(zhuǎn)讓協(xié)定未加明確的其他財(cái)產(chǎn)收益的征稅，我國對外談判、簽訂稅收協(xié)定都堅(jiān)持了收益來源地國家的地域管轄權(quán)原則，即可以由來源地國家對其征稅。

1、股息所得

考慮到股息的性質(zhì)，將股息的征稅權(quán)歸于居住國，即股息受益人的居住國，是合理的。但是，要排斥非居住國即股息支付人所在國的征稅權(quán)，也是不現(xiàn)實(shí)的。因此，它們都保留了非居住國的征稅權(quán)，但規(guī)定可由締約國雙方協(xié)商確定比正常預(yù)提稅稅率較低的限制稅率，以促進(jìn)國際投資。

當(dāng)協(xié)定規(guī)定的稅率低于國內(nèi)稅法的稅率的，執(zhí)行協(xié)定稅率；當(dāng)協(xié)定規(guī)定的稅率高于國內(nèi)稅法的稅率時(shí)，可以按國內(nèi)法律規(guī)定的稅率執(zhí)行。我國和挪威、新西蘭、巴西、巴布亞新幾內(nèi)亞、泰國簽訂的雙邊稅收協(xié)定中對于股息性所得的限制稅率為15%，高于我國國內(nèi)稅法的10%.因此，當(dāng)這些國家的居民從**境內(nèi)居民公司取得股息所得時(shí)，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅時(shí)可以采用國內(nèi)稅法的10%的稅率，而不必采用稅收協(xié)定的15%的稅率。

稅收協(xié)定對于享受協(xié)定限制性低稅率時(shí)的前提條件是存在差異的，這里主要有兩種情況：

（1）在所有的情況下，股息性所得都按一個(gè)限制性稅率征稅。比如，我國和科威特、蒙古、毛里求斯、斯洛文尼亞、牙買加、南斯拉夫、蘇丹、老撾、南非、克羅地亞、馬其頓、塞舌爾、巴巴多斯、阿曼、巴林、沙特及****地區(qū)簽訂的稅收協(xié)定或稅收安排中，對于這些國家和地區(qū)的居民從**境內(nèi)居民公司取得的股息性所得，我國征稅的稅率都是5%.

（2）如果要享受限制性稅率，則收益所有人必須直接擁有支付股息公司的股份達(dá)到一定的比例。比如，根據(jù)我國和委內(nèi)瑞拉簽訂的雙邊稅收協(xié)定中規(guī)定，要享受5%的優(yōu)惠稅率，委內(nèi)瑞拉公司至少要持有**境內(nèi)居民公司的股份為10%，而這個(gè)比例在中新（新加坡）稅收協(xié)定中為25%.所以企業(yè)在申請享受稅收協(xié)定的限制稅率時(shí)，不僅要注意居民身份的判定，還要注意在有些協(xié)定中對于享受限定稅率還有持股比例的限制。

2、利息所得

利息作為權(quán)利所得應(yīng)歸屬于動(dòng)產(chǎn)所得一類。它與股息的不同點(diǎn)，在于它不是經(jīng)濟(jì)性雙重征稅。利息的納稅人應(yīng)是債權(quán)人，而不是債務(wù)人;否則，就等于是債務(wù)人支付的一筆附加利息。但是，鑒于來源國扣稅的方法被廣泛使用，以致對利息的征稅權(quán)究竟屬誰一直無法達(dá)成一致，因此，采取了折衷的辦法，即利息除了應(yīng)在居住國納稅以外，也可在非居住國納稅，但需確定一個(gè)較低的稅率課征。

3、特許權(quán)使用費(fèi)

在很多國家特別是發(fā)展**家，特許權(quán)使用費(fèi)的國際支出占有很大的比重，因此，它們都十分重視調(diào)整與締約國之間有關(guān)特許權(quán)使用費(fèi)的收支平衡。發(fā)展**家和一部分發(fā)達(dá)資本主義國家都堅(jiān)持對特許權(quán)使用費(fèi)從源征稅，特別是對那些專利、許可證貿(mào)易和技術(shù)經(jīng)驗(yàn)的純進(jìn)口國。

例如，澳大利亞、加拿大、新西蘭、葡萄牙、西班牙、奧地利、希臘和芬蘭等國在與別國的稅收協(xié)定中，都保留對特許權(quán)使用費(fèi)課稅的限制稅率不低于10%。在很多稅收協(xié)定中，締約國各方往往較大幅度地降低對版權(quán)從源征稅，而對專利、許可證交易的課稅都不肯輕易降低稅率。目前，大部分國家都把對從源征稅的特許權(quán)使用費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)稅率控制在20%～25%之間。美國對特許權(quán)使用費(fèi)制定了較高的標(biāo)準(zhǔn)稅率(30%)，而在對外簽訂的稅收協(xié)定中限制稅率一般為10%～15%。我國對外商的特許權(quán)使用費(fèi)所得，按稅法規(guī)定征收20%的預(yù)提所得稅，而在與其他國家簽訂的稅收協(xié)定中，則一般降低按10%的限制稅率征稅。

國際稅收協(xié)定對待許權(quán)使用費(fèi)所得，一般均是遵循一種分享收入的原則來處理。即把非居住國對特許權(quán)使用費(fèi)支出所行使的地域管轄權(quán)，限制在不超過一定征稅比例的范圍之內(nèi)，這個(gè)比例可由締約國雙方協(xié)商解決。其目的是為了使居住國一方，在對同一筆所得征稅時(shí)、通過抵免掉非居住國已征稅款以后，仍保證有一部分稅收可得。為了防止協(xié)定被濫用，當(dāng)特許權(quán)使用費(fèi)的收款人不是受益所有人時(shí)，必須認(rèn)定受益所有人為締約國一方居民，才能享受協(xié)定限制稅率的優(yōu)惠待遇。

按照**稅法，對于在**境內(nèi)沒有設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所而取得來源于**境內(nèi)的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)，或者雖然設(shè)有機(jī)構(gòu)、場所，但上述所得與其機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，都應(yīng)當(dāng)按20%的稅率繳納所得稅(對外國投資者從外商投資企業(yè)分得的利潤，免征所得稅)。而我國在對外簽訂的稅收協(xié)定中，對股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等項(xiàng)投資所得，都規(guī)定以限制稅率征稅，使締約國任何一方的征稅都不得超過稅收協(xié)定所規(guī)定的限度。

免責(zé)聲明：

本文內(nèi)容僅供參考，不應(yīng)視作針對特定事務(wù)的意見，不可作為詳盡說明。內(nèi)容為中正信稅研院原創(chuàng)，如需轉(zhuǎn)載（不得進(jìn)行修改），請聯(lián)系“中正信稅研院”公眾號后臺，且須附注以上全部聲明。本文所有提供的內(nèi)容均不應(yīng)被視為正式的財(cái)務(wù)、稅務(wù)、審計(jì)或法律建議。

拓展知識：

個(gè)人所得稅所得來源地的確定

據(jù)了解，《個(gè)人所得稅年度自行納稅申報(bào)表》（A表、簡易版、問答版）均有“納稅地點(diǎn)”這個(gè)填寫項(xiàng)。

51個(gè)稅管家提醒，居民個(gè)人要根據(jù)任職受雇情況，在【選項(xiàng)1】和【選項(xiàng) 2】 之間選擇其一，并填寫相應(yīng)信息。

需要說明的是：若居民個(gè)人逾期辦理個(gè)人所得稅綜合所得匯算清繳申報(bào)被指定主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的，無需填寫個(gè)人所得稅的納稅地點(diǎn)。

1、有任職受雇單位的

勾選“任職受雇單位所在地”并填寫相關(guān)信息。

按累計(jì)預(yù)扣法預(yù)扣預(yù)繳居民個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬所得個(gè)人所得稅的單位，視同居民個(gè)人的任職受雇單位。

其中，按累計(jì)預(yù)扣法預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅的勞務(wù)報(bào)酬包括保險(xiǎn)營銷員和證券經(jīng)紀(jì)人取得的傭金收入，以及正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生實(shí)習(xí)取得的勞務(wù)報(bào)酬。

（1）名稱：填寫任職受雇單位的法定名稱全稱。

（2）納稅人識別號：填寫任職受雇單位的納稅人識別號或者統(tǒng)一社會(huì)信用代碼。

2、沒有任職受雇單位的

可以從“戶籍所在地/經(jīng)常居住地/主要收入來源地”選擇一地。

（1）勾選“戶籍所在地”的，填寫居民戶口簿中登記的住址。

（2）勾選“經(jīng)常居住地”的，填寫居民個(gè)人申領(lǐng)居住證上登載的居住地址；沒有申領(lǐng)居住證的，填寫居民個(gè)人實(shí)際居住地；實(shí)際居住地不在**境內(nèi)的，填寫支付或者實(shí)際負(fù)擔(dān)綜合所得的境內(nèi)單位或個(gè)人所在地。

（3）勾選“主要收入來源地”的，填寫居民個(gè)人納稅年度內(nèi)取得的勞務(wù)報(bào)酬、稿酬及特許權(quán)使用費(fèi)三項(xiàng)所得累計(jì)收入最大的扣繳義務(wù)人所在地。

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